Аудит организации бухгалтерского учета и учетной политики предприятия

Несоблюдение названных правил приводит к искажению картины имущественного и финансового положения предприятия и должно рассматриваться аудиторами как неправильное ведение бухгалтерского учета.

В приложении 3 представлен общий план аудита учетной политики.

Для осуществления общего плана аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур. Программа составляется в развитии общего плана и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для реализации общего плана.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, - фактический материал для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основание для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта. (31)

Общий план и программа аудита могут уточняться и пересматриваться по мере необходимости в ходе аудита. Все изменения должны быть документально зафиксированы. (3)

3. Сбор аудиторских доказательств и обобщение результатов проверки

3.1 Сбор аудиторских доказательств и их документирование

В Правиле (стандарте)№ 5 «Аудиторские доказательства» установлены единые требования к количеству и качеству доказательств, которые аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств.

Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. (22)

Наиболее распространенными способами получения аудиторского доказательства при аудите организации бухгалтерского учета и учетной политики:

ѕ Нормативная проверка соответствия законодательству;

ѕ Запрос;

ѕ Подтверждение;

ѕ Опрос персонала;

ѕ Прослеживание;

ѕ Аналитические процедуры

Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. (22)

Подтверждение - это ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор может запросить подтверждение суммы кредиторской задолженности непосредственно у кредиторов). (22)

Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, установление причин таких ошибок и искажений. (22)

Полученные таким образом аудиторские доказательства должны обязательно удовлетворять двум требованиям -- достаточности аудиторских доказательств для обоснованных выводов и надлежащему характеру собранных аудиторских доказательств.

Обратимся к программе аудита и рассмотрим какие аудиторские процедуры используются при получении доказательств на каждом этапе реализации программы.

При проверке учетной политики целесообразно использовать процедуру инспектирования, а также процедуру тестирования. При этом составляются соответствующие рабочие документы (табл.3.1)

Если при изучении Положения об учетной политике будет установлено, что в него вносились изменения, аудиторы должны подтвердить правильность порядка оформления и практического применения внесенных изменений. При этом следует учитывать, что изменение учетной политики предприятия может производиться в случаях:

- изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

- разработки предприятием новых способов ведения бухгалтерского учета, направленных на более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности или уменьшение трудоемкости учетного процесса;

- существенного изменения условий деятельности, которое связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности.

Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения руководителем предприятия. Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности предприятия, оцениваются в денежном выражении и раскрываются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

В развитие учетной политики предприятия могут быть подготовлены инструкции и методики организации бухгалтерского учета конкретных хозяйственных операций. По данным этих документов аудиторы формируют представление о конкретных действиях администрации по оформлению, регистрации и обобщению фактов хозяйственной деятельности.

Обобщая результаты изучения организации бухгалтерского учета и учетной политики, предприятия аудиторы устанавливают соответствие организации бухгалтерского учета и учетной политики требованиям действующего законодательства и особенностям деятельности предприятия, определяют зоны повышенного риска при проверке однородных групп хозяйственных операций.

Таблица 3.1.

РДА №1 "Анализ учетной политики"

№ п/п	Элемент учетной политики	Нормативная база	Допустимые варианты	Вариант закрепленный в учетной политике	Примечание (описание нарушений, выводы аудитора)
1.	Порядок организации бухгалтерского учета	Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 № 129-ФЗ	а)бухгалтерская служба; б)бухгалтер; в) специализированная организация по договору; г) руководитель.	Бухгалтер	Полное соответствие
2.	Формы первичных учетных документов	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (приказ Минфина РФ № 34-н от 29.07.98 г.).	а) унифицированные формы; б) специализированные формы.	Хозяйственные операции оформляются первичными документами унифицированных форм	Соответствует
3.	Перечень лиц, имеющих право подписи в первичных учетных документах		Законодательно не установлен, формируется организацией самостоятельно.	Приводится в приложении к учетной политике.
4.	График документооборота	Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 № 129-ФЗ	Формируется организацией самостоятельно.	Формируется самостоятельно и приводится в приложении к учетной политике.	Нарушение срока сдачи документов в бухгалтерию

При аудите организации бухгалтерского учета проверяется также и организация первичного учёта.

Проверяя расчеты, аудитор должен обратить внимание на наличие всех оправдательных документов, а в отдельных случаях - провести встречные проверки на предприятиях, при необходимости запросить в банках копии документов.

При проверке своевременности и правильности отражения операций по реализации было установлено, что отражение операций по предоставлению услуг покупателям и заказчикам ведется в соответствии с учетной политикой предприятия и соответствует нормам действующего законодательства.

Например, если проверяется первичная документация по расчетам с постащиками и подрядчиками, то может заполняться следующий рабочий документ (табл. 3.2):

Таблица 3.2

РДА «Проверка оформления первичной документации»

Дата проверки	Наименование первичного документа	Дата документа	Номер документа	Содержание хозяйственной операции	Заключение аудитора
04.04.09	Акт выполненных работ « Текущий ремонт холодного водопровода »	04.05.08	19	Выставлен акт за выполненные работы, который подписан мастером, а не руководителем организации.	Первичный документ оформлен с нарушением приложения к учетной политике.

При отсутствии каких-либо первичных документов заполняется следующий рабочий документ (табл. 3.3). Аудитор должен получить разъяснения по поводу данного обстоятельства у ответственного сотрудника аудируемого лица.

Таблица 3.3

РДА «Перечень отсутствующих первичных документов»

Даты, номера или иные идентификационные признаки отсутствующих первичных документов	Разъяснения уполномоченного лица	Признак наличия документов на конец проверки
1	2	3
Копия платежного поручения, подтверждающая оплату выставленного счета за выполненные работы №1426 от 10.09.07	Утеряна	Заказана и получена из банка копия платежного поручения получена

При автоматизации бухгалтерского учета в распоряжении аудитора кроме первичных документов имеется электронная версия журналов хозяйственных операций и база данных, предусмотренная данной компьютерной программой.

Проверка правильности расчетов итоговых оборотов и сальдо по счетам, а также различных учетных регистров не представляет технических трудностей

Аудитор должен оценить квалификацию бухгалтерского персонала в области компьютерной обработки данных, в частности: имеют ли специалисты соответствующее высшее или среднее специальное образование, или прошли курс обучения в области информационных технологий, или изучение системы компьютерной обработки данных происходило самостоятельно.

При проведении аудиторской проверки организации бухгалтерского учета и учетной политики в системе компьютерной обработки данных, аудитор проверяет, составляются ли в данной системе все необходимые документы.

При автоматизации бухгалтерского учета аудитор должен составить рабочий документ «Анализ применяемой предприятием автоматизированной системы учета». (табл. 3.4)

Таблица 3.4.

РДА «Анализ применяемой предприятием автоматизированной системы учета»

№ п/п	Раздел учета	Используемый программный продукт	Разделение прав доступа	Ответственные пользователи	Соответствие прав пользователей должностным обязанностям	Примечание
1.	Учет расчетов.	1С Бухгалтерия	Все работники бухгалтерии имеют доступ к программе.	Бухгалтер по расчетам	Имеет соответствующее высшее образование.	Корреспонденция счетов выполняется в системе компьютерной обработки данных.
2.	Распечатка первичных бухгалтерских документов	1С Бухгалтерия	Все работники бухгалтерии имеют доступ к программе.	Бухгалтер по расчетам	Имеет соответствующее высшее образование.
3.	Регистрация первичных документов в учетных регистрах.	1С Бухгалтерия	Все работники бухгалтерии имеют доступ к программе	Бухгалтер-кассир	Изучение системы компьютерной обработки данных происходило самостоятельно	Составляется электронная версии журналов операций.
4.	Закрепление товарно-материальных ценностей за материально ответственными лицами.	1С Бухгалтерия	Все работники бухгалтерии имеют доступ к программе	Бухгалтер по материалам	Прошла курс обучения в области информационных технологий.

3.2 Обобщение результатов проверки организации бухгалтерского учета и учетной политики

На завершающем этапе аудиторской проверки аудитор обобщает всю полученную в ходе аудита информацию, обрабатывает ее и на этой основе формирует профессиональное мнение. По итогам аудиторской проверки аудиторская организация должна предоставить необходимую информацию руководству аудируемого лица.

Цель предоставления письменной информации - доведение до руководства проверяемого экономического субъекта сведений о выявленных недостатках, которые могут привести к существенным ошибкам в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Кроме того, письменная информация должна содержать предложения по совершенствованию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Каждая аудиторская организация должна унифицировать требования, предъявляемые к содержанию, форме и порядку подготовки письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам аудита. Важно определить перечень обязательных и рекомендуемых сведений, приводимых в письменной информации, алгоритм ее подготовки, установить систему ответственности за составление письменной информации и контроль ее качества.

Качественными характеристиками письменной информации с точки зрения ее содержания являются: существенность, краткость, содержательность, отсутствие фактических неточностей. Еще одна цель письменной информации -- обоснование мнения, выраженного в аудиторском заключении о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. При этом необходимо показать объем и характер работ, приведенных в ходе аудита, продемонстрировать достаточность собранных аудиторских доказательств для выражения мнения аудитора.

Логическим завершением проведенной аудитором работы являются рекомендации аудируемой организации по исправлению и улучшению ведения ее бухгалтерского учета и отчетности в целом.

Объем предоставляемой письменной информации может меняться в зависимости от масштабов деятельности аудируемой организации; обязательств перед аудируемым лицом согласно договору; результатов аудита; вида подготавливаемого аудиторского заключения.

Аудитор должен составить рабочий документ, указанный в таблице 3.5, в котором найдут свое отражение все обнаруженные им искажения.

Таблица 3. 5

РДА «Выводы и рекомендации по результатам проведения аудиторских процедур»

№ п/п	Содержание процедуры	Краткая характеристика нарушения	Последствия	Рекомендации аудитора
1.	Проверка правильности оформления первичных документов	Договор составлен с нарушением действующего законодательства	Договор должен быть составлен в соответствии с правилами законодательства, только после этого он будет иметь юридическую силу. Не соблюдаются законодательные акты.	Оформить договора, согласно действующему законодательству, подписать и подшить ко всем остальным документам.
2.	Проверка организации первичного учёта расчётов с покупателями и заказчиками.	Отсутствует систематическая проверка первичной документации на наличие необходимых подписей службой внутреннего контроля.	Нарушаются положения учетной политики.	Необходимо службе внутреннего контроля систематически проверять первичную документацию на наличие необходимых подписей
3.	Проверка реальности дебиторской задолженности	Договор №9 от 27.12.07 не оплачен заказчиком в срок.	Имеется дебиторская задолженность с истекшим сроком давности на сумму 150 тыс. руб.	Аудируемая организация должна уделить должное внимания получению от покупателей и заказчиков денежных средств за выполненные работы.
4.	Проверка полноты и точности регистрации документа в учётных регистрах	Имеются договора не подписанные одной из сторон, на которых не поставлены штампы.	Аудируемая организация заполняет часть первичных документов, не руководствуясь законодательным нормами	Рекомендуется обратить внимания на нормативные и законодательные документы.

Большинство выявленных нарушений свидетельствует о недостаточном контроле со стороны службы внутреннего контроля. Информацию о результатах проверки целесообразно предоставлять по разделам, утвержденным программой аудита. Если выявлены существенные нарушения и по материалам проверки может быть подготовлено модифицированное заключение с отрицательным мнением, то подготавливается проект письменной информации с предложениями руководству аудируемого лица внести исправления в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, чтобы впоследствии можно было предоставить экономическому субъекту положительное аудиторское заключение.

После внесения аудируемым лицом исправлений и предоставления им комментариев подготавливается окончательный вариант письменной информации. Аудитор проводит проверку и оценку исправлений, внесенных экономическим субъектом в данные бухгалтерского учета и отчетности. С учетом внесенных исправлений (или выраженного клиентом несогласия вносить исправления) аудитор формирует соответствующее мнение о типе аудиторского заключения. (26)

Приведем перечень типовых нарушений при организации бухгалтерского учета и учетной политики:

- несоответствие фактического состава используемых на предприятии первичных документов и форм внутренней отчетности и их движения требованиям законодательства и особенностям предприятия;

- отдельные элементы учетной политики только обозначены, их подробная характеристика отсутствует;

- неправильное оформление изменений в учетную политику предприятия;

- несоблюдение правил ведения бухгалтерского учета, установленных регламентированным действующим законодательством.

Страницы: 1, 2, 3, 4