Учет и анализ, и аудит текущих обязательств (на материалах ОАО СЗКО «Молот»)

Проведение аудита всегда сопровождается определенным риском. Аудиторский риск - это опасение, что аудитор может выразить не вполне корректное мнение о состоянии объекта аудита. При проведении аудиторской проверки риск аудитора может быть связан с выдачей неправиль-ного заключения по финансовым документам или заключения о правильности информации, пред-ставленной в финансовых документах, когда она на самом деле содержит определенного рода по-грешности. Поэтому целью аудитора является оп-ределение и использование необходимых и доста-точных процедур аналитической проверки, позво-ляющих свести к минимуму риск при ее осуществ-лении. Аудиторский риск заключается в следующем: аудитор приходит к выводу, что фи-нансовая отчетность составлена правильно, и на этом основании выражает в аудиторском заключении мнение без оговорок, а в действи-тельности финансовая отчетность содержит существенные погрешности. Аудиторский риск можно представить в виде модели аудиторского риска. Общепринятые стандарты аудита требуют, чтобы ауди-тор владел знаниями системы внутрихозяйственного конт-роля для сбора аудиторских свидетельств. Это возможно при изучении организационных структур, действующих у клиента, методик, общении с работниками компании-кли-ента, составлении анкет и схем документооборота, а также наблюдении за деятельностью клиента.

Изучив систему внутрихозяйственного контроля, аудитор оценивает возможность выявления ошибок и предупрежде-ния их, а также отклонений от нормативов. Такая оценка включает применение конкретных контрольных процедур, снижающих вероятность того, что ошибки и отклонения от норм могут возникнуть, позволяющих выявить их и свое-временно устранить. Эту процедуру называют оценкой рис-ка контроля. По известным причинам аудиторы Украины еще не обладают достаточным опытом в отношении оценки аудиторского риска, что дает основание воспользоваться моделью оценки риска, применяемой пятью ведущими аудиторскими фирмами мира. Ориен-тировочная модель аудиторского риска может быть пред-ставлена следующим алгоритмом:

DAR = IR x CR x DR , (4.1)

где: DAR - приемлемый аудиторский риск (Desired audit risk),

IR - внутрихозяйственный риск (Inherent risk),

CR - риск внутреннего контроля (Control risk),

DR - риск необнаружения (Detection risk).

Степень аудиторского риска по представленной модели основывается на экспертной оценке аудитора. Для того, чтобы определить внутрихозяйственный риск, воспользуемся критериями, приведенными в развернутой системе оценки риска аудита и бизнеса. Система находится в стадии модернизации, но может дать математическое представление об уровне внутреннего риска (Приложение ). По данным таблицы (Приложение ) уровень внутрихозяйственного риска для ОАО СЗКО «Молот» 87,4 % . Риск внутреннего контроля состоит в оценке существующей на проверяемом предприятии системы внутреннего контроля, при этом аудитор предполагает возможность выявления существующей на предприятии системы контроля допущенных ошибок и способы их предотвращения. Аудиторский риск может снизиться, если на предприятии имеется эффективная система внутрихозяйственного контроля. При оценке системы внутрихозяйственного контроля особое внимание уделяется трем элементам системы: среда контроля, учетная система, контрольные процедуры. Для этого исследуют порядок обработки данных регистров учета и определяются конкретные лица, осуществляющие внутренний контроль. Уровень риска системы внутреннего контроля определяется на основании применения тестов (Приложение ). Основываясь на предварительной оценке риска контроля аудитор выбирает подход к проведению проверки. Для предприятий малого бизнеса, а также некоторых средних предприятий, предварительная оценка риска контроля, как правило, будет максимальной. В связи с этим в общий план аудита не нужно будет включать тесты системы внутреннего контроля, а тесты по существу должны быть запланированы в большом объеме.

При аудиторской проверке исследуемого предприятия аудитор, оценивая предварительно программу аудита, определил, что риск контроля -- 95 %. Так как достаточный уро-вень приемлемого аудиторского риска должен быть не более 5 % (это значит, что при таком аудиторском рис-ке ни имущественный, ни моральный ущерб клиенту и ауди-тору (аудиторской фирме) причинен не будет), то отсюда риск необнаружения определяется расчетным путем:

DR = DAR / IR x CR = 0,05 / 0,87 * 0,95 = 0,06

При этом очевидно, что если максимальная величина DR = 6%, то необходимая степень уверенности в результатах работы аудитора составит примерно 94 %. Поэтому должно быть протестировано не менее 94 % всей совокупности информации клиента, касающейся составления финансовой отчетности.

Рассмотрим составные элементы (сегменты) модели ауди-торского риска. Приемлемый аудиторский риск -- это субъективно уста-новленный уровень риска, который готов принять на себя аудитор. Состоит он в том, что в финансовой отчетности будут выявлены погрешности после завершения аудита и представления аудиторского заключения без оговорок. Если аудитор определяет для себя меньший уровень аудиторско-го риска, то это значит, что он стремится к большей уверен-ности в том, что финансовая отчетность не имеет существен-ных погрешностей. Нулевой риск означал бы полную уве-ренность в этом, стопроцентный риск -- полную неуверен-ность. Степень риска может колебаться в диапазоне между нулем и единицей (от 0 до 100 %), но не может быть ни выше, ни ниже этих значений. Полная гарантия (нулевой риск) точности финансовой отчетности экономически не-целесообразна, так как для этого необходимо не выбороч-ным, а сплошным способом проверить всю документацию аудитором, а также в случае необходимости привлечь к проведению аудита технологов, маркетологов и других спе-циалистов. Такой аудит будет длительным, неоперативным, дорогостоящим для клиента и не всегда будет способство-вать совершенствованию его деятельности.

Аудиторской практикой доказано, что при определен-ных обстоятельствах необходимо, чтобы риск был как мож-но более низким, иначе нельзя защитить интересы ни пользо-вателей, ни аудиторов. Это зависит от того, в какой степени пользователи полагаются на показатели финансовой отчет-ности, а также от того, насколько вероятно возникновение у клиента финансовых трудностей после представления ауди-тором заключения. Отсюда, если внешние пользователи полностью полагаются на достоверность финансовой отчет-ности, то аудитору необходимо стараться снизить уровень аудиторского риска. Одновременно, если при условии высокого доверия к финансовой отчетности в ней остались значительные погрешности, то это может причинить вред, прежде всего имиджу аудитора.

Если после завершения аудита и выдачи положительного заключения клиент вынужден объявить о своей финансовой недееспособности, то у аудитора возникает потребность защищать качество аудита. Для тех, кто теряет деньги из-за банкротства или изменение курса акций, вполне естественно возникает желание возбудить судебный иск против аудитора. Это может быть следствием убежденности клиента в том, что аудитор не сумел провести проверку должным образом, или желания заказчика аудита компенсировать часть своих потерь независимо от объективности аудиторского заключения.

Следует отметить, что рассмотренная модель по мнению Дмитренко И.[40] не лишена недостатков, а именно: оценки приемлемого аудиторского риска, внутреннего риска и риска контроля в значительной степени субъективны; это модель планирования, поэтому при оценке результатов аудита ее использование не всегда представляется возможным.

Как показывают исследования, многие аудиторские фирмы для того, чтобы справиться с проблемой субъективности, не пытаются применять числовых значений к уровням риска, а обозначают их как «высокий», средний» и «низкий». При разработке общего плана аудита используется вся информация, собранная на этапе предварительного планирования о бизнесе клиента, о его системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, об оценочных значениях уровней рисков и существенности. (МСА 300"Планирование"). В программе аудита дается описание предполагаемого объема и последовательности проведения аудиторской проверки. Разработка программы аудита позволяет организовать и скоординировать работу аудиторской группы, помогает руководителю аудиторской проверки осуществлять контроль качества работы аудиторов и ассистентов, а также выполнение графика выполнения работ.

Программа аудита принятая для проведения работы в данном случае:

- сбор необходимой информации об экономическом субъекте;

- предварительное планирование, оценка риска и существенности;

- инструктирование членов аудиторской группы об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, а также с общим планом аудита;

- наблюдение за проведением инвентаризации активов и расчетов;

- аудит системы внутреннего контроля;

- аудит учредительных и регистрационных документов экономического субъекта;

- аудит отдельных статей финансовой отчетности;

- анализ финансового состояния предприятия;

- контроль руководителя группы за выполнением плана и качеством работы аудиторов и ассистентов, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита;

- обобщение результатов аудиторской проверки, составление аудиторского заключения и отчета.

Таки образом, начальным этапом проведения аудита является планирование, состоящее в разработке аудитором общего плана аудита с указанием ожидаемого объема работы, графиков и сроков проведения. Для правильной организации аудиторской проверки, а следовательно, и для уменьшения определенных ас-пектов предпринимательского риска аудиторов осо-бое практическое значение имеют следующие моменты:

- описание рисков, связанных с экономическим субъектом;

- определение границ существенности;

- первый аналитический обзор;

- определение наиболее важных для аудитор-ской проверки участков учета;

- определение объемов выборки;

- выбор и утверждение проверочных процедур по их видам и объему.

Все исследуемые риски необходимо рассматри-вать как взаимосвязанные. Аудиторский риск - это оценка риска неэффективности предстоящей проверки аудитором, который в своем заключении сделал вывод о том, что бухгалтерская отчетность у клиента достоверна, в действительности же там возможны существенные ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора. Оценка аудиторского риска и определение порога существенности позволяет разработать общий план, программу аудита и график работы аудиторов в общем варианте, что закреплено в МСА 300 «Планирование». Если после предварительного знакомства с бизнесом клиента аудитор принимает решение о проведении аудиторской проверки, заключается договор. После заключения договора на аудиторскую проверку составляется полный план и программа аудита. Указанные документы могут иметь юридическую силу в случае возникновения разногласий с клиентом на завершающем этапе, поэтому целесообразно ознакомить клиента с их содержанием и подписать в двухстороннем порядке.

4.3 Общая схема проведения аудита и документирование аудиторских доказательств

После формирования плана и программы аудиторской проверки, и уточнения сроков и исполнителей начинается собственно аудиторская проверка. Сначала проверяется организация системы внутреннего. При проверке эффективности системы внутреннего контроля решается тактическая задача: достаточно ли осуществить ограниченную (выборочную) проверку или требуется сплошная проверка. Аудиторская проверка проводится по форме и содержанию. При проверке первичных документов по форме следует определить соблюдение нормативно-правовых актов в процессе отражения хозяйственных операций в первичных документах. При этом проверяется правильность оформления документации, ее полнота и комплектность.

При проверке первичной документации и отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и отчетности аудитор должен исходить из следующих требований:

- соблюдения в течение отчетного года принятой учетной политики отражения отдельных хозяйственных операций и оценки имущества и обязательств;

- полнота отражения в учете за отчетный период всех хозяйственных операций, осуществленных в этом периоде;

- правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам;

- тождественность данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на первое число каждого месяца;

- правильность оценки имущества и хозяйственных операций;

- правильность и обоснованность создания фондов и резервов;

- правильность определения налогооблагаемых баз и исчисления соответствующих налогов и сборов, своевременность их уплаты в бюджет.

Аудит должен сопровождаться обязательным документированием, т.е. отражением рабочей информации в рабочей документации аудита. К рабочей документации можно отнести: план и программу проведения аудита; описания использованных аудитором процедур и их результатов; объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта; копии, в т.ч. фотокопии документов; описания системы внутреннего контроля и организации БУ; аналитические документы аудитора и проч.

Для обоснования выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказательства на основе аудиторских процедур. Содержание аудиторских доказательств зависит от способа их получения, при этом их делят на две группы: прямые и косвенные. Требования, которым должны отвечать аудиторские доказательства: необходимость, обоснованность, полнота, правильность. В соответствии с МСА 500 "Аудиторские доказательства" основными аудиторскими процедурами, используемыми при получении аудиторских доказательств в данном случае являются следующие: инспектирование; наблюдение; запрос и подтверждение; подсчет; аналитические процедуры.

При проведении проверки в данном случае для достижения понимания структуры внутрихозяйственного контроля использованы аудиторские процедуры инспектирования, наблюдения, запроса и подтверждения. В тестах контрольных моментов используются процедуры инспектирования, наблюдения, запроса и подтверждения, подсчета. В тестах сальдо счетов используются процедуры инспектирования, запроса и подтверждения, наблюдения, подсчета. Наиболее распространенными способами получения аудиторских доказательств являются:

- проверка арифметических расчетов клиента;

- инвентаризация;

- проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций;

- подтверждение;

- устный опрос персонала;

- проверка документов и пр.;

Аудиторские доказательства должны быть достоверными и достаточными. Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторского заключения.

При проверке текущих обязательств по банковским кредитам необходимо установить:

- на какие цели использован кредит, соответствуют ли эти цели условиям договора на получение кредита;

- полноту и своевременность погашения кредитов (это необходимо проверить по выпискам из банка);

- правильность уплаты процентов за кредит в соответствии с заключенным договором;

- правильность отнесения процентов за кредит на себестоимость продукции (работ, услуг);

- законность и обоснованность выдачи ссуд для рабочих и служащих (законность выдачи ссуды должна быть подтверждена документами);

- правильность ведения синтетического и аналитического учета по счетам 601 -606, 611,612; соответствие записей синтетического и аналитического учета по этим счетам записям в Главной книге, балансе и формах бухгалтерской отчетности.

Проверка краткосрочных обязательств по счетам расчетов должна осуществляться по следующим основным направлениям: наличие и правильность оформления документов, определяющие права и обязанности сторон по поставке материальных ценностей (работ, услуг); правильность оплаты или получения сумм за полученные или отгруженные материальные ценности; полнота оприходования и списания полученных ценностей.

При проверке следует обратить внимание на следующее:

- имеются ли договоры на поставку продукции (выполнение работ, услуг) и правильность их оформления;

- при наличии кредиторской задолженности необходимо установить дату возникновения и причину образования;

- имеется ли задолженность с истекшим сроком исковой давности, принимаются ли меры к ее взысканию.

- при поступлении товарно-материальных ценностей, на которые не получены расчетные документы (неотфактурованные поставки), необходимо проверить, не числятся ли эти поступившие ценности как оплаченные, но находящиеся в пути или не вывезенные со складов поставщиков;

- проводилась ли инвентаризация расчетов (в необходимых случаях провести встречную проверку расчетов);

- полнота оприходования материальных ценностей (следует сопоставить данные об их количестве и стоимости по платежным документам с данными документов на их оприходование (счетов, товарно-транспортных накладных) и показателями аналитического учета расчетов с поставщиками, книгами складского учета;

- правильность установления цен на материальные ценности, соответствуют ли они ценам, указанным в договорах поставки;

- правильность списания затрат на себестоимость продукции;

- предъявлялись ли штрафные санкции поставщикам при нарушении договорных доказательств;

- правильность списания задолженности с истекшим сроком исковой давности;

- правильность отражения операций при оплате векселями;

- предъявлялись ли претензии поставщикам и подрядчикам в случае несоответствия цен и тарифов, обусловленных договорами, а также при выявлении арифметических ошибок в счетах; при обнаружении несоответствия качества стандартам или техническим условиям; за брак и простои, возникшие по вине поставщиков и подрядчиков;

- при проверке расчетов с подрядчиками следует установить: обеспечены ли объекты источником финансирования; имеется ли проектно-сметная документация на строящиеся объекты; нет ли приписок объемов выполненных работ;

- правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам 62, 63, 68;

- соответствие данных журнала-ордера № 3 по этим счета данным, указанным в Главной книге и балансе;

- правильность составления бухгалтерских проводок по счетам расчетов.

Синтетический учет расчетов с поставщиками в иностранной валюте ведется обычным порядком. Аналитический учет ведется по каждому поставщику раздельно в валюте платежа и ее рублевом эквиваленте по курсу НБУ на дату возникновения обязательств.

При аудите расчетов по авансам полученным необходимо проверить:

- обоснованность получения авансов;

- правильность ведения аналитического учета по счету 685 «Расчеты по авансам полученным» (он должен вестись в разрезе кредиторов);

- уплачен ли налог на добавленную стоимость с суммы авансовых платежей;

- правильность составления бухгалтерских проводок по счету 685;

- соответствие записей аналитического учета записям в журнале-ордере № 3, Главной книге и балансе;

- правильность учета авансов, полученных в иностранной валюте.

Общими вопросами, подлежащими проверке при проведении аудита расчетов с бюджетом, являются:

- полнота и правильность определения налогооблагаемой базы;

- правильность применения ставок налогов и других платежей, а также арифметических подсчетов при начислении платежей;

- законность и обоснованность применения льгот при уплате налогов;

- полнота и своевременность уплаты платежей в бюджет;

- правильность составления бухгалтерских проводок по начислению и уплате платежей;

- правильность составления и своевременность представления в налоговую инспекцию форм отчетности по видам платежей;

- правильность ведения аналитического и синтетического учета по счету 64 «Расчеты по налогам и платежам»;

- соответствие записей аналитического и синтетического учета записям в Главной книге и балансе предприятия.

Следует проверить порядок Аудит обязательств осуществляется по общей схеме: Баланс - Главная книга - регистр синтетического учета - регистр аналитического учета - первичные документы. Сначала проверяется правильность формирования статей баланса, правильность переноса сумм по счетам бухгалтерского учета из Главной книги в баланс, арифметическая правильность расчета в Главной книге, правильность переноса сумм по счетам бухгалтерского учета из регистров синтетического учета (журналов-ордеров) в Главную книгу, арифметическая правильность расчетов в журналах. Затем, на уровне синтетического-аналитического учета проверяется: проверяется соответствие ведения бухгалтерского учета правилам, плану и корреспонденции счетов, арифметическая правильность итогов сумм, отсутствие ошибок при переносе из одного учетного регистра в другой. Проверка ведется по журналам-ордерам и ведомостям с привлечением расчетных таблиц, других документов, прилагаемых к журналам.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12