Правові засади здійснення аудиторської діяльності

Норми і фундаментальні засади етики, викладені у Кодексі, обов'язкові для виконання усіма аудиторами - практиками при наданні ними аудиторських послуг.[15].

Від дотримання цих етичних принципів, що відповідають вимогам міжнародних нормативів аудиту, залежить авторитет фахівця, його професійна придатність виконувати най-складніші завдання.

Незалежність -- головна риса професії аудитора. Вона обумов-лена тим, що аудитор не є штатним працівником державного органу управління, він не залежить і не підпорядкований іншим контрольно-ревізійним органам або політичним партіям чи громадським органі-заціям. Думка аудитора з фінансових питань не повинна залежати від гонорару, який виплачується клієнтом.

Об'єктивність висновків має грунтуватися на вдумливому до-слідженні діяльності клієнта, використанні вірогідних даних, засто-суванні оптимальних методів їх аналізу і складанні аудиторського вис-новку за результатами перевірки. У ставленні до клієнта аудитор повинен бути коректним, ввічливим і передбачливим, а свої заува-ження доводити у формі побажань, порад, рекомендацій.

Надаючи консультаційну допомогу, аудитор зацікавлений макси-мально захистити інтереси клієнтів, а отже, не зосереджує своєї ува-ги тільки на негативних фактах. І в клієнта, і в аудитора спільна мета -- зробити посильний внесок в ефективне функціонування ринкової економіки. Для аудитора багато важить широка поінформованість у виробничо-економічних справах. А крім того, аудитор не може нада-вати професійні послуги, не будучи достатньо обізнаним із загальними з технічними стандартами з обліку і аудиту.

Конфіденційність -- не менш важлива риса професії аудитора. Він повинен зберігати виробничі і комерційні таємниці клієнтів, не поширювати конфіденційної інформації, щоб не завдати їм шкоди. За розголошення секретів клієнтів аудитор несе відповідальність за законом і моральну відповідальність перед колегами.

Аудиторська фірма --- юридична особа, що безпосередньо зай-мається аудиторською діяльністю і може створюватися на підставі будь-яких форм власності. Умовою створення такої фірми є те, що загальний розмір частки засновників (акціонерів), які не є аудитора-ми, у статутному фонді не може перевищувати 30 відсотків. Ауди-торською діяльністю фірма займається, якщо у ній працює хоча б один аудитор . Керівником фірми може бути тільки аудитор.

Основні функції аудиторської фірми:

1) експертна оцінка господарсько-фінансової діяльності і стану майна суб'єкта підприємницької діяльності, в основному під час пере-дачі його в оренду, приватизації, а також у випадках збитковості чи банкрутства;

2) перевірка вірогідності бухгалтерського обліку і звітності за пе-ріод дослідження, у тому числі контроль правильності бухгалтерсь-ких записів, достовірності визначення собівартості продукції {робіт, послуг), розрахунків прибутків та їх розподілу;

3) прогнозування господарсько-фінансової діяльності підприєм-ства, оцінка перспективи його розвитку й остаточних результатів, роз-робка заходів для ліквідації збитковості і підвищення ефективності виробництва, а також статутних документів, підготовка необхідних документів для реєстрації спільного підприємства;

4) інформаційне, наукове і методичне забезпечення діяльності підприємств на договірних засадах із замовниками;

5) упорядкування бухгалтерського обліку, коли підприємство-клієнт не в змозі організувати облік через відсутність кваліфікованих кадрів або з інших мотивів, при цьому аудитори складають облікові реєстри, бухгалтерський баланс, інші форми звітності на підставі первинних документів;

6) консультації (в усній і письмовій формі) з питань обліку, права, оподаткування, розрахунків, зовнішньоекономічних операцій за відповідну плату.

Аудиторські фірми надають такі види послуг: за засвідченням, податкові, консультаційні для адміністрації, бухгалтерські, складан-ня звітності.[ 62, стр.12-13 ].

Послуги за засвідченням -- різні послуги, надання яких завер-шується письмовим висновком фірми. Вони бувають трьох типів: ау-дит завершеної фінансової звітності, оглядові перевірки завершеної фінансової звітності та Інші послуги за засвідченням. Під час аудиту завершеної фінансової звітності відповідальна сторона--клієнт, який робить різні затвердження у формі опублікованої фінансової звітнос-ті; в аудиторському висновку висловлюється думка про те, чи відпо-відає ця звітність загальноприйнятних бухгалтерським принципам; зовнішній користувач розглядає аудиторський висновок як показник надійності звітів під час прийняття рішення.

Оглядові перевірки більшість підприємств (компаній, фірм) використовують для того, щоб надати користувачам фінансову звітність, при цьому економлячи на оплаті, адже за аудиторські висновки оплата значно вища, ніж за ог-лядову перевірку. До інших послуг за засвідченням відносяться пере-вірка попередньо складеної фінансової звітності (прогнози і плану-вання), складання характеристик програмного забезпечення для ком-п'ютерів.

Податкові послуги. Аудиторські фірми готують корпораційні та індивідуальні податкові декларації як для клієнтів, які користуються аудиторськими послугами, так і для інших суб'єктів підприємницької діяльності. Деякі фірми надають послуги і консультації щодо податків, їх планування тощо.

Консультаційні послуги для адміністрації мають досить широ-кий спектр -- від простих пропозицій щодо поліпшення бухгалтерсь-кої системи клієнта до допомоги у маркетинговій стратегії, у вста-новленні комп'ютерів тощо. Багато великих фірм має відділи, які про-водять консультації для адміністрації і майже не взаємодіють з персо-налом, який займається аудитом і податками.

Бухгалтерські послуги. Багато малих підприємств з невеликим бухгалтерським персоналом під час підготовки фінансової звітності покладаються на аудиторські фірми. Деякі дрібні клієнти не мають ні персоналу, ні спеціальних знань, щоб вести власні бухгалтерські жур-нали і головну книгу, а тому аудиторські фірми надають різні бухгал-терські послуги для потреб клієнтів. Деколи, якщо фінансова звітність повинна бути передана третій стороні, може бути виконана оглядова перевірка або навіть аудит.

Складання звітності: багато аудиторських фірм мають справу з приватними компаніями, тобто з клієнтами, не зобов'язаними робити аудит, вони часто запрошують аудиторів для складання податкових декларацій, а також для допомоги у підготовці точної фінансової інфор-мації, але без аудиту. Складання фінансової звітності -- послуга, що надається клієнту без аудиту. Така звітність носить назву неаудитованої фінансової звітності.

Послуги з її складання передбачені для того, щоб забезпечити можливість тій чи іншій аудиторській фірмі конку-рувати з бухгалтерськими фірмами. Невеликі аудиторські фірми скла-дають для дрібних клієнтів місячну і квартальну фінансову звітність, а також послуги, пов'язані з оподаткуванням. Клієнту може бути за-безпечено складання звітності: з повним розкриттям, без розкриття по суті і при відсутності незалежності.

Взаємовідносини між аудиторською фірмою і підприємством-замовником регулюються договором, протоколом погодження договір-ної ціни і актом приймання-здачі виконаних робіт.

У Статті 22 Закона України “Про аудиторську діяльність” чітко позначено права аудиторів:

-- перевіряти документи, реєстри бухгалтерського обліку та іншу документацію;

-- одержувати від підприємства пояснення і додаткові дані, необ-хідні для перевірки;

-- одержувати від третіх осіб інформацію, необхідну для аудиту;

-- проводити інвентаризацію коштів, цінних паперів, матеріаль-них цінностей;

-- залучати до перевірки на договірних засадах спеціалістів;

-- проводити аналіз, надавати консультації з питань обліку, права, консолідації і трансформації звітності;

-- надавати послуги щодо оцінки майна, проведення експертизи комп'ютерних програм бухгалтерського обліку;

-- самостійно визначати форми і методи аудиту;

-- займатися аудиторською діяльністю індивідуально, створюва-ти аудиторські фірми, об'єднуватися з іншими аудиторами в спілку тощо. [ 4]

У Статті 23 Закона України “Про аудиторську діяльність” визначени обов 'язки аудиторів:

-- доброякісно перевіряти стан бухгалтерського обліку і звітності замовника, їх достовірність;

-- належним чином надавати аудиторські послуги;

-- повідомляти власників уповноважених ними осіб, замовників про виявлені під час аудиту недоліки в обліку і звітності;

-- зберігати в таємниці отриману під час аудиту інформацію;

-- не розголошувати відомості, що становлять предмет комерцій-ної таємниці, і не використовувати їх у своїх Інтересах або в інтере-сах третіх осіб;

-- відповідати перед замовником за порушення умов договору відповідно до чинних законодавчих актів України.[ 4].

Согласно данного Закона, рішенням суду або арбітражу аудитор може бути позбавлений ліцензії у випадках:

-- проведення ним робіт, не передбачених ліцензією;

-- використання інформації про замовника для своєї підприєм-ницької діяльності;

-- розголошення інформації про фінансовий стан замовника.[ 4].

Щоб підтримувати на належному рівні свою кваліфікацію, ауди-тор зобов'язаний проводити не менше двох аудитів протягом року.

Аудитори не безпідставно вважають, що відповідальність як за попередження, так і за виявлення зловживань та інших аномалій ле-жить насамперед на адміністрації. Одним з основних постулатів теорії аудиту є те, що не існує обов'язкового конфлікту інтересів між аудито-ром і адміністрацією підприємства, яке перевіряється.[ 62, стр.24-25 ].

У Великобританії, наприклад, щорічний аудит перестав бути добро-вільною справою і тепер є обов'язковим для всіх компаній з обмеже-ною відповідальністю. При цьому рада з аудиторської практики повинна пропонувати аудиторам, як вони повинні виконувати пере-дбачені законом обов'язки і наскільки далеко ці обов'язки мають по-ширюватися. Інструкція зобов'язує директорів забезпечити збереження довірених їм активів як вирішального фактора, що визначає їх відпові-дальність за попередження зловживань.

Аудитори не можуть попере-джувати виникнення зловживань чи інших аномалій. У кращому випадку, аудит стає стримуючим фактором.

Аудитор повинен якісно планувати, виконувати і оцінювати свою роботу, щоб забезпечити відповідність вищенаведеній вимозі "мати обгрунтовану можливість виявлення суттєвих перекручень". Коли кри-тики бухгалтерської професії висловлюють свої претензії до аудито-ра, то здебільшого вони не обгрунтовані. Ті люди, які не є аудитора-ми, часто хочуть, щоб аудитори брали на себе відповідальність більшу, ніж передбачено інструкцією. Звичайно, аудиторам не підходять такі умови. Якщо ж погоджуватися на них, то слід мати на увазі значне подорожчання аудиту, адже виникає потреба у виконанні додаткових, невластивих функцій (наприклад, проведення тестувань), що істотно зменшує практичну вартість процесу оцінки аудиторського ризику.

Аудит повинен проводитися таким чином, щоб забезпечити гаран-тію розкриття суттєвих неточностей у бухгалтерському обліку і звітно-сті. Тому слід розумно його спланувати.

Розрізняють два основні види неточностей: помилки і відхилення від норм. Помилка-- ненавмисне перекручення даних бухгалтерсь-кого обліку і звітності, а відхилення від норми, навпаки, -- навмисне викривлення показників обліку і звітності.[26].

Прикладами відхилення від норми можуть служити: нестача то-варно-матеріальних цінностей і коштів, навмисне нарощування об-сягів реалізації продукції, особливо в період, близький до дати скла-дання балансу, з метою збільшення сум прибутку. Як правило, ауди-тору важче виявити відхилення від норми, ніж помилки. Це пояснюєть-ся тим, що відхилення від норми виникають з причин навмисної підробки, обману. А тому відповідальності аудитора за виявлення відхилень від ворм приділено особливу увагу.

До відхилень від норм можна віднести навмисні пропуски обліко-вих записів про господарські операції, перекручення підсумкових да-них тощо. Наприклад, у відомості на виплату заробітної плати списа-но загальну суму в одному розмірі, а при підрахунку сум за особови-ми рахунками працівників фірми одержано меншу суму Різниця в сумі привласнена бухгалтером. Аудитору важко виявити підробку в документах, бо адміністрація фірми робить усе можливе, щоб прихо-вати такі зловживання.[ 26 ]

На аудиторів покладається повна відповідальність за виявлення істотних зловживань адміністрації. Трапляються випадки, коли керів-ник фірми вдається до виконання незаконних рішень, а потім справ-ляє відповідний вплив на виробничі і бухгалтерські підрозділи. Такий керівник, очевидно, уже набрався гіркого "досвіду" діяльності в ком-паніях, що збанкрутували. А тому, враховуючи такі обставини, ауди-тор приходить до висновку, що ймовірність спроб подібних зловжи-вань адміністрації досить велика. У подібних ситуаціях аудитору слід поставитися з особливою увагою до того, щоб викрити факти суттє-вих зловживань адміністрації.[62, стр.25].

Стандартами передбачено, що аудитор не завжди може гарантува-ти виявлення всіх незаконних дій, бо іноді в нього забракне спеціаль-них знань, щоб докладно розібратися у справах. Крім того, незаконні дії найчастіше лише непрямо стосуються бухгалтерської звітності, тому непрагматичною виглядає вимога до аудитора взяти на себе таку відповідальність.

Коли ж аудитору вдалося виявити зловживання, то він повинен насамперед з'ясувати, яким чином вони позначилися на фінансовій звітності, а отже йому слід взяти під сумнів правильність цієї інфор-мації. Однак якщо аудитор дійшов висновку, що наявність незакон-них дій ставить під сумнів інформацію фінансової звітності, оскільки вона неправильно відображає реальний стан справ, то він зобов'яза-ний відповідно переосмислити свій висновок. Разом з тим аудитор має також переглянути і власне ставлення до адміністрації. Якщо вона знала про виявлені аудитором факти незаконних дій, але не повідомила йому про них раніше, то виникає серйозний сумнів щодо довіри такій адміністрації [62, стр.30].

Коли клієнт взагалі відмовляється прийняти змінений аудиторсь-кий висновок або не вживає ніяких заходів, щоб виправити недоліки в обліку і звітності, то аудитор може відмовитися від подальшого ви-конання замовлення. Правда, таке рішення має дуже серйозні наслідки і прийняття його вимагає консультацій з юрисконсультом аудитора.

Особливу увагу слід звернути на відповідальність адміністрації. У Закони “ Про аудиторську діяльність” ( ст.11) з даного питання зазначається, що не аудитор, а адміністрація фірми-клієнта відповідає за правильність облікової політики, за створення і використання відповідної системи внут-рішньогосподарського контролю і за об'єктивне складання бухгал-терської звітності. Звітність публічних фірм-клієнтів повинна вклю-чати звіт про обов'язки їх адміністрації і про стосунки з аудиторськи-ми фірмами [4].

Що стосується кримінальної відповідальності аудиторів, то в Кримінальному Кодексі України визначено, що є злочинами:

1. зловживання аудиторами (ст. 202 КК);

Цей злочин відрізняються від раніше розглянутих злочинів проти інтересів служби в комерційній і іншій організаціях тим, що їх суб'єктом є не будь-яка особа, що виконує управлінські функції в подібних організаціях, а конкретно зазначені у відповідній статті особи: приватни аудитори [2].

Злочин визначається в законі як використання приватним аудитором своїх повноважень усупереч завдань своєї діяльності і з метою отримання вигод і переваг для себе чи інших осіб, або нанесення шкоди іншим особам, якщо це діяння заподіяло істотну шкоду правам і законним інтересам громадян чи організацій або охоронюваним законом інтересам суспільства чи держави.

Об'єктом даного злочину можна розглядати інтереси нормальної діяльності таких організацій, як аудиторські фірми, що здійснюють винятково важливі функції, пов'язані з забезпеченням прав і законних економічних і інших інтересів громадян, юридичних осіб, суспільства і держави. Це право їм надано законодавством.[2]

Не належне виконання цих функцій, а тим більше зловживання аудиторам повноваженнями здатно заподіяти найтяжчі наслідки фізичним особам і організаціям, суспільству і державі.

Ця обставина визначає наявність різноманітних додаткових об'єктів при вчиненні даного злочину.

Аудиторська діяльність (аудит) - це підприємницька діяльність аудиторів (аудиторських фірм) по здійсненню незалежних позавідомчих перевірок бухгалтерської (фінансової) звітності, платіжно - разрахункової документації, податкових декларацій і інших фінансових зобов'язань і вимог економічних суб'єктів.

Це також надання інших аудиторських послуг (постановка, ведення і відновлення бухгалтерського обліку; аналіз господарсько-фінансової діяльності; складання декларації про доходи і бухгалтерську звітність; оцінка активів і пасивів економічного суб'єкта; надання допомоги в проведенні приватизації й інші послуги по профілю діяльності аудиторської фірми).

Фізичні особи мають право займатися аудиторською діяльністю самостійно, зареєструвавшись як підприємці, або в складі аудиторської фірми, уклавши з нею трудову угоду (контракт).

Аудитор і аудиторська фірма можуть починати роботу після одержання ліцензії на вчинення аудиторської діяльності і включення до державного реєстру аудиторів і аудиторських фірм.

Аудиторські перевірки можуть бути обов'язковими, проведеними у випадках, прямо встановлених законодавчими актами і задоручення державних органів, і ініціативними, проведеними за рішенням самого економічних (господарюючого) суб'єкта.

Результатом аудиторської перевірки є висновок аудитора (аудиторської фірми) - документ, що має юридичне значення для всіх юридичних і фізичних осіб, органів державної влади і управління, органів місцевого самоврядування і судових органів.

Об'єктивна сторона злочину містить у собі:

1) дія або бездіяльність приватного аудитора, пов'язана з використанням ними своїх повноважень за посадою (або, навпаки, не використання ними своїх повноважень, коли це було потрібно), усупереч визначеним у нормативних актах завданьам діяльності приватного аудитора;

2) наслідки у вигляді істотної шкоди правам і законним інтересам громадян або організацій або охоронюваним законом інтересам суспільства і держави;

3) причинний зв'язок між дією (бездіяльністю) аудитора і названими наслідками.

Зловживання повноваженнями приватного аудитора може виражатися в:

* дачі помилкових висновків про стан бухгалтерської (фінансової) звітності, активів і пасивів організації;

* заплутуванні бухгалтерського обліку;

* дачі свідомо невірної нормативно-правової оцінки господарським і фінансовим операціям, вчиненим організацією, і т.і.[2].

Істотність заподіяної шкоди (матеріальної, моральної, фізичної) не має встановлених Законом критеріїв і кожний раз повинна мотивуватися в обвинувальних документах.

Істотно шкідливі наслідки незаконної діяльності аудитора можуть бути пов'язані з великими матеріальними збитками суб'єкта підприємницької діяльності чи держави, підриві ділової репутації, незаконному залученні до відповідальності або ж, навпаки, не залученні винних до відповідальності внаслідок приховання аудиторами виявлених недоліків і зловживань і т.п.

Істотну шкоду можна вбачати й у тому, що аудитор, зловживаючи своїми повноваженнями, вчиняє який-небудь інший злочин або ж сприяє вчиненню злочину іншими особами.

Таким чином, ми бачимо слідуючі види шкоди, що заподіяна злочинною діяльністю аудиторів:

а) у заподіянні матеріальних збитків громадянам і організаціям;

б) у моральній шкоді, нанесеній громадянину;

в) у заподіянні збитків діловій репутації організації;

г) у створенні перешкод нормальної життєдіяльності громадян або нормальній роботі організацій;

д) у заподіянні збитків бюджетним інтересам або майновим інтересам державних органів, органів місцевого самоврядування, великим підприємствам, масовим суспільним рухам і об'єднанням, великим групам громадян, галузям економіки країни чи регіону;

е) у підриві соціально-економічної і (чи) суспільно - політичної стабільності в країні, регіоні, місцевості;

ж) у дискредитації держави або її інститутів, а рівно органів місцевого самоврядування, суспільних інститутів;

з) у створенні перешкод щодо нормального функціонування державних і (чи) суспільних інститутів;

и) у заподіянні збитку інтересам правосуддя;

к) у підриві принципів соціального захисту.

Якщо діяння визнається законом злочином, хоч і невеликої ваги, потрібно вважати, що суспільна небезпека його досить велика, щоб заподіяні цим діянням збитки розглядати як істоті.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9