Международные стандарты аудита. Аудиторская проверка расчетов с персоналом по оплате труда

Подготовка рабочей документации аудита. Цель подготовки рабочих документов - это документальное подтверждение того, что проверка была должным образом спланирована, реализация плана аудиторами ежедневно контролировалась и в ходе аудита подвергалась рассмотрению, что при необходимости выполнялись соответствующие исследования.

Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Документирование аудита» (п. 2.1б) предусмотрено описание использованных аудиторской организацией процедур и их результатов. На аудит операций по оплате труда составим описание аудиторских процедур (Таблица 3).

Таблица 3

Описание использованных аудиторских процедур и их результатов

№ п/п	Перечень аудиторских процедур	Объем информации	Техника исполнения	Характер возможных нарушений
1.	Проверка наличия штатного расписания, коллективного договора, положений о премировании		Последовательно просматривают все приказы об изменениях штатного расписания, изменения (дополнения) к положению о премировании	Отсутствует коллективный договор
2.	Проверка оформления учетных первичных документов, служащих основанием отражения в учете операций по оплате труда		Последовательно просматривают все платежные ведомости за период, предусмотренный выборкой, и выясняют: а) имеется ли подпись руководителя и главного бухгалтера; б) в случаях временной подмены первых лиц уполномоченными, на которых возложены обязанности письменным распоряжением руководителя предприятия, нет ли платежных ведомостей с подписями этих лиц более раннего (позднего) срока, чем дата их назначения	Отсутствуют приказы на замещение первых лиц
3.	Установление полноты документов для предоставления льгот персоналу предприятия и выплаты пособий		Последовательно сверяют льготы, указанные в лицевых счетах, и наличие справок по каждому из работников в проверяемом периоде	Отсутствуют заявления работников о предоставлении им льгот
4.	Проверка наличия справок-вызовов из учебных заведений, договоров на обучение, актов о выполненных работах		Последовательно просматривают табели рабочего времени за проверяемый период и дни отпуска по учебе сверяют с наличием справок-вызовов из учебных заведений, затем проверяют начисленную оплату в расчетно-платежных ведомостях и отражение в учете этих операций	Необоснованное списание на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения расходов на обучение, подготовку и переподготовку кадров при отсутствии: договоров с образовательными учреждениями; лицензии у организации, оказавшей услуги образовательного характера; акта о выполненных работах
5.	Проверка регистрационных документов в фондах социального страхования		Проверить расчеты с фондами социального страхования, соответствие данных в них Главной книге и наличие подписей уполномоченных лиц при сдаче расчетов в фонды	Организация не зарегистрирована в фонде социального страхования РФ

Планируя аудиторскую проверку, необходимо установить материальность (существенность) - максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение. В настоящее время считается, что отклонение показателя отчетности до 5 процентов является незначительным, а более 10 процентов - материальным (существенным).

Существенность выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры позволяют выявить ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователей.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которого квалифицированный пользователь этой отчетности с большой вероятностью будет не в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Для расчета уровня существенности возьмем для примера муниципальное унитарное предприятие «Кисловодский центральный рынок» (МУП «КЦР»). Сначала необходимо определить показатели, значение которых будет влиять на расчет уровня существенности (Таблица 4).

Таблица 4

Определение уровня существенности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, тыс. руб.	Доля, %	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности
Балансовая прибыль	984	5%	49,2
Валовый объем реализации без НДС	19 105	2%	382,1
Валюта баланса	5 110	2%	102,2
Собственный капитал	5 040	10%	504
Общие затраты предприятия	5 139	2%	102,8

Так как значения балансовой прибыли и собственного капитала значительно отклоняются, отбросим их при расчете уровня существенности. Следовательно, в расчет уровня существенности войдут такие числовые значения как:

· валовый объем реализации - 382,1 тыс. руб.;

· валюта баланса - 102,2 тыс. руб.;

· общие затраты предприятия - 102,8 тыс. руб.

Средняя величина этих показателей составляет 195,7 тыс. руб. Округлим данную величину до 230 тыс. руб., что и будет являться уровнем существенности для МУП «КЦР».

Важным элементом аудиторской деятельности при планировании аудита является оценка аудиторского риска. Различают два основных метода оценки аудиторского риска: интуитивный и расчетный.

Интуитивный метод заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания деятельности клиента, определяют риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций и используют эту оценку в планировании аудита. Интуитивная оценка риска проводится также по данным устного опроса (тестирования) администрации, специалистов и бухгалтерского персонала экономического субъекта.

Расчетный метод предполагает оценку аудиторского риска путем составления и решения специальной факторной модели относительных величин.

Аудиторский риск - вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенные ошибки, а также искажения после подтверждения аудитором ее достоверности.

В соответствии с российскими стандартами аудитору следует дать оценку состояния бухгалтерского учета и системе внутреннего контроля в проверяемой организации. Это необходимо для установления вероятности возникновения ошибок, влияющих на достоверность показателей финансовой отчетности. На основе такой оценки определяют содержание, масштаб и количество аудиторских процедур. Четко отлаженная система внутреннего контроля существенно снижает аудиторский риск при проведении как внешнего, так и внутреннего аудита. Если в результате проверки системы внутреннего контроля аудитор установит ее эффективность, то может в достаточной степени доверять информации и, следовательно, сократить объем собственной работы. Для каждой аудиторской процедуры разрабатываются несколько тестов средств контроля.

Составим несколько тестов средств контроля на примере МУП «КЦР». Данные тесты оформим в Таблице 5.

Таблица 5

Тесты средств контроля

№	Содержание	ДА	НЕТ
1.	Применяются ли унифицированные первичные документы по учету личного состава:
а)	личные карточки на работающих (№ Т-2)
б)	приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска (№ Т-6)
в)	приказ о переводе на другую работу (№ Т-5)
г)	приказ (распоряжение) о прекращении трудового договора (№ Т-8)
1.1.	Ведутся ли на работающих трудовые книжки
2.	В документах, не являющихся унифицированными, имеются ли обязательные реквизиты:
а)	наименование документа
б)	дата составления
в)	наименование составившей его организации
г)	содержание хозяйственной операции
3.	Заполнены ли обязательные реквизиты в документах
4.	Имеются ли незаверенные исправления в документах
5.	Существует ли приказ руководителя о перечне лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов
6.	Имеются ли все документы, подтверждающие правильность начисления заработной платы (приказы, договоры, контракты, подлинность первичных документов, объем выполненных
7.	Правильно ли составлено штатное расписание и оплата труда по штатному расписанию
8.	Правильны ли удержания из зарплаты
9.	Правильно ли используются тарифы, расценки, разряда и др. при начислении оплаты труд
10.	Обоснованны ли начисления премий, вознаграждений, отпускных, подъемных; имеются ли подтверждающие эти начисления документы (решения, приказы)
11.	Достоверны ли и правильно ли составлены первичные документы
12.	Не включены ли в табель и другие документы вымышленные лица
13.	Не было ли повторного начисления сумм по ранее оплаченным документам
14.	Нет ли в первичных документах и расчетных ведомостях арифметических ошибок
15.	Используются ли во всех случаях типовые документы и регистры учета
16.	Правильно ли отражаются на счетах операции по начислению и удержанию из заработной платы
17.	Сопоставимы ли записи аналитического учета по счетам 70, 76 в части расчетов по исполнительным листам депонированной зарплате
	Организовано ли архивное хранение документов по аналитическому учету с работающими
	Применяются ли ПК при расчете заработной платы и удержаний из нее

В процессе проверки аудитор должен составлять рабочие документы, являющиеся основными документами, подтверждающими объем и качество выполняемой им работы. Рабочие документы составляются в произвольной форме. В них должна содержаться необходимая справочная информация о клиенте, краткое описание выполненной работы. В частности, необходимо указывать:

- метод проведения проверки (сплошной или выборочный) либо объем проверенной документации;

- замечания по результатам проверки;

- перечень первичных и других документов, не представленных к проверке;

- иные выявленные несоответствия действующему законодательству;

- мнение аудитора о способах устранения выявленных недостатков;

- другие рекомендации по улучшению финансово-хозяйственной деятельности клиента.

Кроме того, в рабочих документах должна быть описана система внутрихозяйственного контроля клиента, программа аудита, а также результаты аудита за прошлый год. На основании записей, произведенных в рабочих документах, составляется аудиторское заключение.

Проверка документов позволяет аудитору убедиться в реальности определенного документа. Рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операций в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

Прослеживание используется при изучении кредитовых оборотов по аналитическим счетам, ведомостям, отчетам, синтетическим счетам, отраженным в Главной книге, обращая внимание на нетиповые корреспонденции счетов.

Аналитические процедуры используются при сопоставлении фонда заработной платы отчетного периода с данными предыдущих периодов.

Поскольку аудиторская проверка соблюдения трудового законодательства и расчетов по оплате труда весьма трудоемка, то для сокращения сроков ее проведения можно использовать схему аудита синтетического и аналитического учета при журнально-ордерной форме счетоводства (Приложение 1) и схему соответствия операций, отраженных в бухгалтерском учете, совершенным хозяйственным операциям (Приложение 2).

В соответствии с Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности в Российской Федерации результатом аудиторской проверки является аудиторское заключение - документ, имеющий юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов.

Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта представляет мнение о достоверности этой отчетности. Различают четыре варианта аудиторского заключения: безоговорочно положительное мнение, мнение с оговоркой, отказ аудиторской фирмы от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности и отрицательное мнение.

Заключение аудитора по результатам проверки, проведенной по поручению государственных органов, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством Российской Федерации.

2. 5 Типичные ошибки

Для аудитора очень важно знание наиболее распространенных ошибок и нарушений, встречающихся при аудите расчетов по оплате труда. Наиболее характерные ошибки:

ь не применяются типовые формы первичных документов по оплате труда - затруднена проверка данных;

ь не ведутся табели учета рабочего времени (Т-2) - нельзя проверить правильность начисления повременных и других видов оплат;

ь включение в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения оплаты труда за проведение строительных работ - завышение себестоимости продукции, занижение налогооблагаемой прибыли;

ь не включались в совокупный доход работающих суммы премий и выданных подарков - занижение базы налогообложения по налогу с физических лиц и другим видам удержаний;

ь неверно производилось начисление налога на доходы с физических лиц занижение налога на доходы физических лиц;

ь неверно рассчитывались суммы по прочим видам оплат - занижение базы налогообложения.

Наряду с проверкой аналитических и синтетических данных расчетов по оплате важное значение приобретает работа по улучшению организации этого участка учета. Для этой цели аудиторская фирма может порекомендовать: автоматизировать расчеты по оплате труда, использовать унифицированные формы документов, уточнить правильность выполнения расчетов, применять наиболее рациональные системы ведения аналитического учета по работающим и др.

После проведения всех необходимых процедур проверки аудитор оценивает полноту и качество выполнения всех пунктов общего плана и программы аудита. По окончании аудиторской проверки можно констатировать, что мероприятия, предусмотренные общим планом и программой аудита, выполнены в полном объеме. Проверка проводилась сплошным методом с использованием следующих документов: Главная книга, расчетные ведомости по начислению заработной платы, своды по заработной плате, договора на оказанные услуги, учетные регистры (налоговая карточка, журнал-ордер по счетам 50, 51, 69, 70, 71, 76 и т.д.), «Бухгалтерский баланс» (форма № 1) и др.

Необходимо описать результаты проверки, выявить все возможные недостатки и нарушения по расчетам с работниками по заработной плате. После проверки организации, составление аудиторского отчета по объекту проверки, отчета аудитора генеральному директору предприятия, аудитор обязан написать аудиторское заключение, где показывает, что проверка проходила в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ. Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность в части оплаты труда не содержит существенных искажений. Аудит включал в себя проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности по оплате труда. Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточно оснований для того, чтобы выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в части оплаты труда.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Стандарты аудита регулируют профессиональную деятельность аудиторов и широко признаны во всем мире, поскольку позволяют достичь наибольшей объективности в выражении аудиторскою мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Единообразие аудиторской деятельности является необходимым ее условием ввиду многообразия методик, применяемых в аудиторской практике, и сложности их сопоставления.

Аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования, определяющие нормативы по качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантия результатов аудиторской проверки при соблюдении этих требований. Они устанавливают единые требования к процедуре аудирования, аудиторскому заключению и самому аудитору. С изменением экономической ситуации аудиторские стандарты подлежат периодическому пересмотру в целях максимального удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчетности.

На базе аудиторских стандартов формируются программы для подготовки аудиторов, а также требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов.

Любая аудиторская проверка, как правило, начинается с разработки общего плана и программы аудита. Начиная эту разработку, аудиторы должны основываться на предварительных знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур. С помощью таких аналитических процедур аудиторы выявляют области, значимые для аудита.

В процессе подготовки общего плана и программы аудита оценивается эффективность системы внутреннего контроля, действующей у экономического субъекта, и производят оценку ее риска. Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а также выявляет недостоверную информацию. Кроме того, при подготовке общего плана и программы аудита аудиторам следует установить также приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной.

Программа аудита расчетов по заработной плате представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана. Она составляется в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских средств по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Их назначение в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок.

Приступая непосредственно к самой проверке расчетов по заработной плате аудиторам, прежде всего, необходимо удостовериться в правомерности принятия первичных документов, используемых на предприятии при начислении заработной платы, к бухгалтерскому учету.

Далее аудиторы проверяют правильность начисления как основной, так и дополнительной заработной платы. Напомним, что к основной заработной плате относят оплату по сдельным расценкам, тарифным ставкам, окладам, премии сдельщикам и повременщикам, доплаты в связи с отклонениями от нормальных условий работы. К дополнительной заработной плате - выплаты за непроработанное время, предусмотренные законодательством по труду: оплата очередных отпусков, перерывов в работе кормящих матерей, льготных часов подростков, и др.

Помимо этого, аудиторам необходимо осуществить проверку удержаний из заработной платы. Причем главное внимание здесь следует уделить налогу на доходы физических лиц.

В заключение аудиторами выполняется проверка сводных расчетов по заработной плате, которая состоит в идентификации данных по счетам 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующих с ним счетов. А затем эти данные сверяют с данными Главной книги и показателями Бухгалтерского баланса.

Таким образом, выполнив намеченные процедуры по проверке расчетов по заработной плате, аудиторы собирают необходимую им информацию и делают выводы о состоянии расчетов. После этого ими составляется аудиторское заключение, где они выражают свое мнение о достоверности и порядке ведения бухгалтерского учета расчетов по заработной плате.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Гражданский кодекс Российской Федерации, чч. 1 и2.

2. Налоговый кодекс РФ, чч. 1, 2.

3. Инструкция о составе фонда заработной платы ив выплат социального характера (утв. Постановлением Госкомстата России № 116 от 24 ноября 2000г. по согласованию с Минэкономразвития России, Минтрудом России и Банком России).

4. Трудовой кодекс Российской Федерации.

5. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996г. № 129-ФЗ с изменениями и дополнениями от 23 июля 1998г. № 123-ФЗ и от 2002г. № 32-ФЗ.

6. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 № 119-ФЗ.

7. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99.

8. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.

9. План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (Приказ Ф РФ от 31 октября 2000 г. № 94н).

10. Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты (утверждены Постановлением Госкомстата России от 6 апреля 2001 г. № 26).

11. Постановление Правительства РФ «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» от 23.09.2002 № 696.

12. Грачева, М. Е. Международные стандарты аудита (МСА): учеб. пособие. - М.: РИОР, 2006. - 104с. - ISBN 5-9557-0140-0.

13. Жарылгасова, Б. Т. Стандарт «Документирование аудита»: задачи и содержание // Аудиторские ведомости. - 2007. - № 7. - с. 26.

14. Панкова, С. В., Панкова, Н. И. Реформирование системы федеральных стандартов аудиторской деятельности и их сближение с МСА // Аудиторские ведомости. -2007. - № 7. - с. 17.

15. Рогуленко, Т. М. Аудит: учебник. - изд. с изм. - М.: Экономистъ, 2005. - 383 с. - ISBN 5-98118-071-4.

Сборник задач по аудиту с решениями (практикум): учебное пособие / Под ред. А. Д. Ларионова. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Проспект, 2006. - 696 с. - ISBN 5-482-00843-6.

16. Суйц, В. П., Смирнова, Л. Р., Дубровина, Т. А. Аудит: общий, банковский, страховой: учебник. - 2- изд. - М.: ИНФРА-М, 2005. - 671 с. - ISBN 5-16-0028373-9.

17. Чикунова, И. П. Международные стандарты аудита: структура и содержание // Бухгалтерский учет. - 2003. - № 21. - с. 63.

18. Шеремет, А. Д., Суйц, В. П. Аудит: учебник. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2006. - 448 с. - ISBN 5-16-002517-0.

Array

Страницы: 1, 2, 3, 4