Бухгалтерский учет в торговле

1.3. Учет изменения стоимости товаров. Методы оценки товаров

при выбытии

Учет изменения стоимости товаров

Товары, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, могут отражаться в бух-галтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости. Для этой цели в соответствии с учетной политикой ор-ганизация может создавать резервы под снижение стоимости това-ров.

Резерв под снижение стоимости товаров создается по каждой единице номенклатуры товаров, принятой в бухгалтерском учете. Допускается создание резервов по отдельным видам (группам) ана-логичных или связанных товаров.

Расчет текущей рыночной стоимости товаров производится ор-ганизацией на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости товаров.

Для оформления уценки товарно-материальных ценностей применяется акт об уценке товарно-материальных ценностей (форма № MX-15).

Образование резерва под снижение стоимости товаров отража-ется в учете по кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимо-сти материальных ценностей" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

В следующем отчетном периоде по мере списания товаров, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавли-вается: в учете делается запись по дебету счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Аналогичная запись делается при по-вышении рыночной стоимости товаров, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.

Методы оценки товаров при выбытии

При реализации и прочем выбытии товаров (кроме товаров, учитываемых по продажной (розничной) стоимости) их оценка про-изводится одним из следующих методов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

(Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное приказом Ми-нистерства финансов РФ от 09.06.2001 № 44н).

Применение одного из указанных способов по группе (виду) то-варов производится исходя из допущения последовательности при-менения учетной политики: в течение отчетного года применяется один способ оценки.

При ведении учета товаров по учетным ценам необходимость выбора метода оценки отпадает, поскольку учетные цены, как пра-вило, не изменяются на протяжении всего отчетного периода.

Оценка выбывающих товаров по себестоимости каждой единицы запаса должна применяться организацией в случае, если исполь-зуемые запасы не смогут обычным образом заменять друг друга или подлежат особому учету (драгоценные металлы, драгоценные камни, радиоактивные вещества и тому подобное).

Оценка по средней себестоимости производится по каждой группе товаров путем деления общей себестоимости группы товаров на их количество, складывающихся соответственно из себестоимо-сти и количества остатка на начало месяца и поступивших товаров в течение месяца.

Применение метода средней оценки фактической себестоимости может осуществляться следующими вариантами:

исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), в расчет которой включаются количество и стоимость товаров на начало месяца и все поступления за месяц (отчетный период);

путем определения фактической себестоимости товаров в момент его отпуска (скользящая оценка), при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость товаров на начало месяца и все поступления до момента отпуска.

Вариант списания товаров по взвешенной оценке не всегда мо-жет быть применен в связи с тем, что средняя цена, как правило, может определяться только в конце месяца, после подсчета всех месячных оборотов.

Применение варианта списания товаров по скользящей оценке предпочтительней, так как средняя цена определяется исходя из состояния данной категории товаров к моменту отпуска, не ожидая окончания месяца.

При применении метода списания товаров по скользящей оцен-ке существуют определенные тонкости. Для правильного примене-ния метода, по мнению авторов, необходимо рассчитывать стои-мость товаров исходя не из средней оценки на начало месяца с учетом поступивших с начала месяца товаров, как предлагается приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2001 № 119н, а из средней оценки на момент последней отгрузки с учетом поступив-ших с этого момента товаров.

Оценка по себестоимости первых по времени приобретений (ме-тод ФИФО) основана на допущении, что товары используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобре-тения (поступления), т.е. товары, первыми поступающие в продажу, должны быть оценены по себестоимости первых по времени при-обретений с учетом себестоимости товаров, числящихся на начало месяца.

При применении этого способа оценка товаров, находящихся на складе на конец месяца, производится по фактической себестоимо-сти последних по времени приобретений, а в себестоимости про-данных товаров учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

Оценка по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО) основана на допущении, что товары, первыми поступающие в продажу, должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения.

При применении этого метода оценка товаров, находящихся на складе на конец месяца, производится по фактической себестоимо-сти ранних по времени приобретения, а в себестоимости продан-ных товаров учитывается себестоимость поздних по времени при-обретения.

В налоговом учете стоимость реализованных товаров определя-ется одним из следующих методов (статья 268 НК РФ):

по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

по средней стоимости;

по стоимости единицы товара.

Пример 1.

У предприятия на начало месяца был остаток товаров 20 шт. по цене 9-97 руб.

В течение месяца были проведены операции:

а) поступили товары: 100 шт. х 10-00 руб. = 1000-00 руб.;

б) отгружена 1-я партия товаров - 80 шт.;

в) поступили товары: 120 шт. х 11-00 руб. = 1320-00 руб.;

г) отгружена 2-я партия товаров - 140 шт.;

д) поступили товары: 150 шт. х 13-00 руб. = 1950-00 руб.;

е) отгружена 3-я партия товаров - 90 шт.

Оценка по средней себестоимости (взвешенная оценка)

Общая стоимость поступивших товаров и товаров на складе = 20*9-97 + +100*10-00 +120*11-00 + 150*13-00 = 4469-40 руб. Средняя себестоимость товаров в этом месяце = 4469 - 40 / (20 + 100 + 120 + 150) = 11-46 руб.

Кол-во, шт.	Цена, руб.	Сумма, руб.

Отгружена 1-я партия	80	11-46	916-80
Отгружена 2-я партия	140	11-46	1604-40
Отгружена 3-я партия	90	11-46	1031-40
Всего отгружено	310	11-46	3552-60
Остаток товаров на конец месяца	80	11-46	916-80

Оценка по средней себестоимости (скользящая оценка в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2001 № 119н)

Средняя себестоимость товаров на момент отгрузки 1 партии = (20*9-97 + 100*10-00) / (20 +100) = 9-99 руб.

Кол-во, шт.	Цена, руб.	Сумма, руб.

Отгружена 1-я партия	80	9-99	799-20

Средняя себестоимость товаров на момент отгрузки 2 партии = (20*9-97 + 100*10-00 + 120*11-00) / (20 + 100 + 120) = 10-50 руб.

Кол-во, шт.	Цена, руб.	Сумма, руб.

Отгружена 2-я партия	140	10-50	1470-00

Средняя себестоимость товаров на момент отгрузки 3 партии = (20*9-97 + 100*10-00 + 120*11-00+150*13-00) / (20 + 100 + 120 + 150) = 11-46 руб.

Кол-во, шт.	Цена, руб.	Сумма, руб.

Отгружена 3-я партия	90	11-46	1031-40
Всего отгружено за месяц	310	-	3300-60
Остаток товаров на конец месяца	80	14-61	1168-80

Оценка по средней себестоимости (скользящая оценка, предлагаемая авторами)

Средняя себестоимость товаров на момент отгрузки 1 партии = (20*9-97 + +100*10-00) / (20 +100) = 9-99 руб.

Кол-во, шт.	Цена, руб.	Сумма, руб.

Отгружена 1-я партия	80	9-99	799-20

Средняя себестоимость товаров на момент отгрузки 2 партии = ((20 + 100 - 80)*9-99 + 120*11-00) / (20 + 100 - 80 +120) = 10-75 руб.

Отгружена 2-я партия	140	10-75	1505-00

Средняя себестоимость товаров на момент отгрузки 3 партии = ((20 + 100 - 80 + 120 - 140) *10-75 + 150*13-00) / (20 + 100 -80 + 120 - 140 + 150) = 12-74 руб.

Отгружена 3-я партия	90	12-74	1146-60
Всего отгружено за месяц	310	-	3450-80
Остаток товаров на конец месяца	80	12-73	1018-60

Оценка методом ФИФО

Отгружена 1-я партия	80	20	9-97	199-40
		60	10-00	600-00
Отгружена 2-я партия	140	40	10-00	400-00
		100	11-00	1100-00
Отгружена 3-я партия	90	20	11-00	220-00
		70	13-00	910-00
Всего отгружено	310	-	3429-40
Остаток товаров на конец месяца	80	13-00	1040-00

Оценка методом ЛИФО

Отгружена 1-я партия	80	13-00	1040-00
Отгружена 2-я партия		70	13-00	910-00
		70	11-00	770-00
Отгружена 3-я партия		50	11-00	550-00
		40	10-00	400-00
Всего отгружено	310	-	3670-00
Остаток товаров на конец месяца	60	10-00	799-40
	20	9-97

1.4. Порядок проведения инвентаризации и учет ее результатов

Порядок проведения инвентаризации

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организация обязана проводить инвента-ризации обязательств и имущества, в том числе и товаров. В ходе инвентаризации проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка (Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Порядок проведения инвентаризаций определяется Методиче-скими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Министерства финансов РФ от 13.06.95 № 49.

Основными целями инвентаризации являются: выявление факти-ческого наличия имущества; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты от-ражения в учете обязательств.

Проведение инвентаризации обязательно:

при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года). В организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров и материалов проводится в период их наименьших остатков;

при смене материально-ответственных лиц;

при выявлении фактов хищения, злоупотреблении или порчи имущества;

в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

при реорганизации или ликвидации организации;

-в других случаях, предусмотренных законодательством.

Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведе-ния, перечень проверяемых запасов определяется руководителем организации.

По результатам инвентаризаций принимаются соответствующие решения по устранению недостатков в хранении и учете запасов и возмещению материального ущерба.

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При большом на виновных лиц;

на финансовые результаты.

Суммы выявленных при инвентаризации потерь списываются на расходы на продажу в пределах установленных норм.

Нормы потерь устанавливаются на естественную убыль (умень-шение массы или объема товаров, происходящее вследствие изме-нения их физико-химических свойств, такие, как усушка, утруска, распыл, разлив) и потери от боя и лома товаров.

Нормы естественной убыли применяются к товарам, отпущен-ным за межинвентаризационный период, и к остатку товаров на конец этого периода.

Списание товарных потерь в пределах норм естественной убыли производится только в случаях, когда такие нормы утверждены в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

В настоящее время утверждены:

нормы естественной убыли зерна, продуктов его переработки и семян масличных культур при хранении (приказ Минсельхоза РФ от 23.01.2004 № 55);

нормы естественной убыли при хранении химической продукции (приказ Минпромнауки РФ от 31.01.2004 № 22).

В случае отсутствия утвержденных норм естественной убыли потери считаются сверх норм естественной убыли.

Установленные нормы являются предельными и применяются только в тех случаях, когда при проверке фактического наличия товаров окажется недостача против учетных остатков. Естественная убыль товаров списывается по фактическим размерам, но не выше установленных норм.

Списание естественной убыли товаров может производиться только после инвентаризации товаров на основе соответствующего расчета, составленного и утвержденного в установленном порядке.

При партионном учете товаров естественная убыль исчисляется по фактическим срокам их хранения на складах, исходя из началь-ной даты поступления каждой партии товара, даты отпуска и даты инвентаризации. При отсутствии партионного учета товаров устанав-ливается средний срок хранения товара на складе. Средний срок хранения исчисляется путем деления среднесуточного остатка това-ров за инвентаризационный период на однодневный оборот этого товара.

В организации розничной торговли, ведущей учет товаров по продажным ценам, списание с материально ответственных лиц не-достач товаров в пределах установленных норм естественной убыли производится по продажным ценам, а на расходы на продажу эти недостачи относятся по цене приобретения товаров. При этом сум-ма торговой наценки, приходящаяся на недостающие товары, сторнируется по кредиту счета 42 "Торговая наценка" 'в корреспонден-ции с дебетом счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

В бухгалтерском учете списание недостач на расходы на про-дажу отражается по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в кор-респонденции со счетом 94 "Недостачи и потери от порчи ценно-стей".

Если сумма недостачи, выявленная при инвентаризации имуще-ства, превышает нормы естественной убыли, то она относится на виновное лицо аналогично потерям от порчи ценностей.

Суммы недостач, выявленные при инвентаризации имущества, списываются на виновное лицо в следующих случаях:

если виновное лицо несет полную материальную ответствен-ность за сохранность товарно-материальных ценностей и активов;

если работник признан виновным по решению суда.

Порядок возмещения ущерба виновным лицом определяется главой 39 Трудового кодекса РФ.

Работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб (статья 238 ТК РФ). Под прямым действительным ущербом понимается реальное уменьшение налич-ного имущества работодателя или ухудшение состояния указанного имущества, а также необходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение или восстановле-ние имущества. Неполученные доходы (упущенная выгода) взыска-нию с работника не подлежат.

Размер ущерба, причиненного работодателю при утрате и порче имущества, определяется по фактическим потерям, исчисляемым исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени износа этого имущества (статья 246 ТК РФ).

В бухгалтерском учете учетная (балансовая) стоимость недос-тающих ценностей, подлежащая возмещению виновным лицом, спи-сывается с кредита счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценно-стей" на счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".

Разница между взыскиваемой с виновного лица суммой (рыноч-ной стоимостью недостающих ценностей) и учетной (балансовой) стоимостью этих ценностей относится на счет 73-2 с кредита счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей".

По мере взыскания с виновных лиц причитающейся суммы ука-занная разница списывается в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Недостачи ценностей, выявленные в отчетном году, но относя-щиеся к прошлым отчетным периодам (признанные материально ответственными лицами или на которые имеются решения суда о взыскании с виновных лиц), отражаются по дебету счета 73-2 в корреспонденции со счетом 94 "Недостачи и потери от порчи цен-ностей". Одновременно эти суммы отражаются по дебету счета 94 и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявлен-ным за прошлые годы".

По мере погашения задолженности суммы, отраженные на счете 98-3, списываются в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Погашение ущерба может производиться путем внесения налич-ных в кассу организации и отражаться по дебету счета 50 "Касса", или путем удержания суммы ущерба из заработной платы работни-ка и отражаться по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции со счетом 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".

Суммы потерь при отсутствии конкретных виновных лиц, а так-же по недостачам, во взыскании которых отказано судом вследст-вие необоснованности исков, включаются в состав внереализацион-ных расходов организации и списываются с кредита счета 94 "Не-достачи и потери от порчи ценностей" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Потери товаров в результате стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций списываются как чрезвы-чайные расходы с кредита счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в дебет счета 99 "Прибыли и убытки".

Страховые возмещения, поступающие в качестве компенсации потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвы-чайных ситуаций, учитываются в составе чрезвычайных доходов организации и отражаются по кредиту счета 99 "Прибыли и убыт-ки".

В налоговом учете выявленные по результатам инвентаризации излишки имущества являются внереализационным доходом (статья 250 НК РФ) и включаются в налогооблагаемую базу.

При наличии утвержденных норм естественной убыли товарные потери в пределах этих норм относятся к материальным расходам (статья 254 НК РФ).

Недостачи материальных ценностей в случае отсутствия винов-ных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не уста-новлены, приравниваются к внереализационным расходам (статья 265 НК РФ). В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычай-ных ситуаций, также приравниваются к внереализационным расхо-дам.

Корреспонденция счетов по учету результатов инвентаризации

	Операция	Первичный документ	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
	Выявление потерь товаров при хранении:
	-стоимость недостающих и испорченных товаров	акт	94	10, 41, 43
	-НДС по выявленным поте-рям:
		если недостача выявлена до возмещения НДС из бюджета	расчет	94	19
		если недостача выявлена после возмещения НДС из бюджета	расчет	94	68/НДС
2.	Списание потерь в пределах норм естественной убыли	расчет, акт	44	94
	Списание потерь в пределах норм естественной убыли при учете товаров по продажной стоимости:
	- списание продажной стоимо-сти недостающих товаров	расчет, акт	44	94
	- списывается торговая нацен-ка, относящаяся к недостаю-щим товарам (сторно)	расчет, акт	44	42
	Списание потерь свыше норм естественной убыли при нали-чии виновных лиц:
	- учетная (балансовая) стои-мость недостающих или ис-порченных товаров (включая НДС)	приказ, акт	73.-2	94
	- разница между суммой, взыскиваемой с виновного лица (рыночной стоимостью недостающих товаров), и их учетной (балансовой) стоимостью	приказ, акт	73-2	98-4
	Поступление сумм в покрытие пптррь от виновных лиц:
	-поступили денежные средст-ва	выписка банка, ПКО	50, 51	73-2
	-удержаны из заработной платы	приказ, расчет	70	73-2
	-списывается соответствующая поступившим суммам часть разницы, учтенной на счете 98	расчет	98-4	91-1
	Недостачи ценностей, выяв-ленные в отчетном году, но относящиеся к прошлым от-четным периодам:
	-стоимость недостающих материальных ценностей	акт	94	98-3
	-суммы недостач относятся на виновных лиц	приказ, акт	73-2	94
	-при поступлении сумм в счет покрытия недостач списывают-ся соответствующие суммы, учтенные как доходы будущих периодов	акт	98-3	91-1
7.	Списание потерь свыше норм естественной убыли при отсутствии виновных лиц	акт	91-2	94
8.	Списание потерь, возникших в результате стихийных бедствий	акт	99	94
9.	Страховые возмещения по потерям от стихийных бедст-вий	договор	51	99

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13