Бухгалтерские аспекты учета производственных запасов

В бухгалтерском учете при методе оценки производственных запасов по учетным ценам (с учетом отклонений) на стоимость приобретенных материалов составляются проводки:

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, Тыс. руб.
Приход материалов от поставщика, в т.ч.:		2 360 000
Стоимость материалов без НДС	15	60	2 000 000
Сумма налога на добавленную стоимость	18	60	360 000
Транспортные расходы по доставке материалов, в т.ч.:		1 014 800
Услуги транспортной организации по доставке материалов	15	60	860 000
Сумма налога на добавленную стоимость по транспортным услугам	18	60	154 800
Оприходование материалов по учетным ценам	10	15	2 362 500
Отражение разница между фактической стоимостью приобретения и стоимостью по учетным ценам материалов	16	15	- 2 500

В бухгалтерском учете стоимость израсходованных на изготовление продукции материалов по учетным ценам с учетом отклонений учитывается так:

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
На стоимость израсходованных на изготовление продукции материалов по учетным ценам	20, 23, 25 и т.д.	10	2 625 000
Метод "красное сторно" на сумму отклонений, приходящихся по расчету на стоимость материалов, израсходованных на изготовление готовой продукции	20, 23, 25 и т.д.	16	- 25 000

Применение метода "ЛИФО"

Метод включения в состав затрат на производство материалов по ценам последнего приобретения (ЛИФО) - это метод оценки производственных запасов по цене последней партии на приход. Списанные в производство материалы оцениваются по стоимости последней закупочной партии, затем предыдущей и т.д., хотя их фактическое движение на складе может быть иным. Метод ЛИФО определен письмом Министерства финансов Республики Беларусь от 20.12.1994 № 15-6/194 "Об оценке стоимости сырья и материалов, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по методу ЛИФО".

Расчет из расходованных материалов с использованием метода ЛИФО

№ п/п	Показатели	Количество, ед.	Цена за единицу, руб.	Стоимость, руб. (гр.2*гр.4)
1	2	3	4	5
1	Остаток на начало месяца	10	10 400	104 000
2	Поступило за месяц	850	-	9 226 500
	в том числе:
	1-я партия	250	10 800	2 700 000
	2-я партия	270	10 850	2 929 500
	3-я партия	330	10 900	3 597 000
3	Расход материалов за месяц	700	Х	Х
4	Расчет по методу ЛИФО
	Расход - всего	700	Х	7 606 500
	в том числе:
	Из 3-й партии	330	10 900	3 597 000
	Из 2-й партии	270	10 850	2 929 500
	Из 1-й партии	100	10 800	1 080 000
5	Остаток на начало следующего месяца за отчетным (стр.1+стр.2-стр.3)	160	Х	1 724 000
	в том числе:
	Из остатка на начало отчетного месяца; Из 1-й партии.	10 150	10 400 10 800	104 000 1 620 000

В бухгалтерском учете сумма израсходованных материалов в учете отражается так:

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списание материалов на изготовление продукции	20, 23, 25 и др.	10	7 606 500

Для возможности применения метода ЛИФО необходимо организовать аналитический учет материалов в разрезе каждой партии поступления в случае разных цен на их приобретение.

Применение средневзвешенных цен

При применении метода включения стоимости материалов в состав себестоимости продукции по средневзвешенным ценам их расход рассчитывается по средневзвешенной себестоимости приобретения (заготовления), фактически сложившейся в данном месяце с учетом остатков материалов на начало месяца. Расчет производится по видам материалов или их группам.

Пример

Остаток материалов на начало месяца на счете 10 "Материалы" - 15 ед. по цене 1800 руб. за 1 ед.

В течение месяца поступило - 100 ед. по цене 1820 руб. за 1 ед.

Средневзвешенная цена 1 ед. материала, включаемого в состав себестоимости, составит: (15 х 1800 + 100 х 1820) /115 = 1817 руб.

При списании в течение месяца 50 ед. материала следует.) в бухгалтерском учете отразить его стоимость на сумму 90 850 руб. (50 х 1817 руб.):

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списание материалов на изготовление продукции	20, 23, 25 и др.	10	90 850

Отпуск материалов со склада в производство оформляется документом, принятым в организации исходя из специфики производственного процесса и нахождения склада и цеха (товарно-транспортная (товарная) накладная, накладная на внутреннее перемещение, требование, лимитно-заборная карта, маршрутная карта и т.п.). Количество переданных материалов отражается в этом документе в той единице измерения, в которой ведется оперативный учет материалов (штуки, килограммы, литры, метры квадратные или погонные и т.д.).

Суммы оплаченных счетов-фактур за не поступившие на склад предприятия материальные ценности числятся в аналитическом учете на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". В конце месяца, когда по отфактурованным и оплаченным материальным ценностям груз не поступил, счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на сумму оплаты может кредитоваться в корреспонденции с дебетом счетов учета материальных ценностей. Такая же запись может производиться по отфактурованным и неоплаченным материальным ценностям, если только счет поставщика был акцептован.

В начале нового месяца суммы, принятые на учет как материалы в пути, не вывезенные со складов поставщиков, сторнируются, а суммы оплаты продолжают числиться как дебиторская задолженность.

Такой порядок учета поступления материалов исключает необходимость ведения специального аналитического учета операций с материальными ценностями в пути. Поступление материальных ценностей, числившихся на конец прошлого месяца в пути и прибывших в отчетном месяце, отражается в учете в общем порядке, т.е. по кредиту счета 60 и дебету счетов производственных запасов.

Приобретение производственных запасов по импорту

Декретом Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 № 15 (далее- Декрет № 15) предусмотрен порядок проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц. К Декрету № 15 разработано Положение по бухгалтерскому учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденное постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.07.2000 № 78 (далее - Положение № 78).

В соответствии с п.21 Положения № 78 оприходование приобретенного за иностранную валюту имущества отражается по дебету счетов учета имущества (07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 41 "Товары" и другие счета) в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов (60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и другие счета) по стоимости, пересчитанной в денежную единицу Республики Беларусь по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения операции.

Пунктом.22 Положения № 78 предусмотрено, что при приобретении организацией имущества за иностранную валюту за пределами Республики Беларусь при наличии таможенного контроля и таможенного оформления датой совершения операции, на которую производится пересчет таможенной стоимости ввозимого имущества, а также суммы таможенных платежей, указанных в грузовой таможенной декларации, считается дата таможенного оформления, указанная в грузовой таможенной декларации. При приобретении организацией имущества за иностранную валюту за пределами Республики Беларусь при отсутствии таможенного контроля и таможенного оформления датой совершения операции, на которую производится пересчет стоимости приобретаемого имущества, указанной в товарно-транспортной (товарной) накладной, считается дата поступления этого имущества, указанная в накладной.

Согласно п.9 Положения № 78 с учетом норм Типового плана счетов, на счете 97 "Расходы будущих периодов" отражаются курсовые разницы, возникающие при переоценке кредиторской задолженности, стоимость которой выражена в иностранной валюте. К счету 97 "Расходы будущих периодов" открывается субсчет: 97-1 "Курсовые разницы": подсубсчет 97-11 "По сырью, материалам"# На субсчете 97-11 "По сырью, материалам" отражаются курсовые разницы, возникающие при переоценке кредиторской задолженности, стоимость которой выражена в иностранной валюте, возникшей при приобретении сырья, материалов, комплектующих, топлива, других видов производственных запасов.

В соответствии с п.12 Положения № 78, курсовые разницы, учтенные на счете 97 "Расходы будущих периодов". по кредиторской задолженности, возникшей при приобретении сырья, материалов, товаров, работ, услуг, - на финансовые результаты деятельности организаций ежемесячно в размере не более 10 процентов от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) с отражением по дебету (кредиту) счета 92 "Внереализационные доходы и расходы" в корреспонденции с кредитом (дебетом) субсчетов 97-11 "По сырью, материалам".

В последнее время всех беспокоит вопрос правильности учета производственных запасов в случае, если предприятие получает производственные запасы для изготовления из них готовой продукции из стран дальнего зарубежья и применяет требования Постановления ГТК Республики Беларусь от 31.07.2003 № 58 "Об особенностях таможенного оформления отдельных товаров, ввозимых производителями" (далее - Постановление № 58). При этом предприятие пользуется производственными запасами до завершения их таможенного оформления, составляя краткую таможенную декларацию.

На какую дату следует в бухгалтерском учете отражать оприходование производственных запасов, полученных из стран дальнего зарубежья?

Согласно пп.1.1. Постановления № 58 ввозимые на таможенную территорию Республики Беларусь производителями продукции - резидентами Республики Беларусь и подлежащие помещению под таможенные режимы выпуска для свободного обращения, переработки на таможенной территории, переработки под таможенным контролем, свободной таможенной зоны технологическое оборудование, сырье и комплектующие, предназначенные для производства продукции такими производителями, могут быть переданы в пользование и распоряжение производителям продукции до завершения их таможенного оформления. При этом промышленные товары, передаваемые в пользование и распоряжение производителю продукции, а также произведенная из них продукция не могут отчуждаться иным лицам до завершения таможенного оформления промышленных товаров.

На основании п.7. Постановления № 58, таможенное оформление промышленных товаров производится в порядке, определенном законодательством Республики Беларусь, с учетом следующих особенностей:

- после представления промышленных товаров должностным лицам таможни в месте доставки уполномоченным лицом производителя продукции (декларантом, являющимся таможенным агентом) подается краткая декларация.

Краткая декларация подлежит регистрации должностным лицом таможни в журнале регистрации кратких деклараций с дополнительным внесением в графу 2 журнала записи: "ГТД до __________" с указанием срока, до истечения которого должна быть представлена полная таможенная декларация;

- производителем продукции представляются в электронном виде сведения краткой декларации в структуре электронной копии грузовой таможенной декларации.

Таким образом, с учетом норм с п.22 Положения №78, оприходование производственных запасов, полученных из дальнего зарубежья, следует производить по курсу Национального банка на дату оформления краткой грузовой таможенной декларации.

Кроме того, вызывает интерес вопрос правильности учета производственных запасов в случае, если предприятие импортирует производственные запасы для изготовления из них готовой продукции из стран дальнего зарубежья и размещает их на складе временного хранения на длительный срок. На какую дату следует в бухгалтерском учете отражать оприходование производственных запасов, а именно: на дату размещения их на склад временного хранения (далее по тексту - СВХ), или на дату выпуска в свободное обращение?

Для того чтобы верно отразить оприходование производственных запасов в бухгалтерском учете помимо требований нормативно-правовых актов бухгалтерского законодательства необходимо учитывать требования законодательства осуществления внешнеэкономической деятельности, включая таможенное законодательство.

Так, согласно п. 2.9 Указа Президента Республики Беларусь от 04.01.2000 № 7 "О совершении порядка проведения и контроля внешнеторговых операций" датой отгрузки (поступления) товаров по внешнеторговому договору считается день их таможенного оформления в таможенных режимах, предусмотренных Таможенным кодексом Республики Беларусь (далее по тексту - ТК), за исключением транзита. Виды таможенных режимов установлены статьей 23 ТК. Размещение товаров на хранение на СВХ не является оформлением товаров в каком-либо таможенном режиме. Временное хранение товаров под таможенным контролем на складах временного хранения предварительная операция в таможенном деле. Хранение товаров на СВХ завершается путем заявления товаров в одном из таможенных режимов, предусмотренных ТК. Поэтому датой поступления товаров и отражения по счетам бухгалтерского учета (по дебету счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 10 "Материалы") будет являться дата таможенного оформления в режиме свободного обращения, т.е. дата ГТД (графа А).

Интерес вызывает вопрос правильного применения курса Национального банка на ту или иную дату в случае, когда договором купли-продажи, поставки производственных запасов предусмотрен переход права собственности и риски случайной гибели. Как в таком случае строить бухгалтерский учет?

Ответ на этот вопрос следующий.

Подпунктом 23.3 Положения № 78 предусмотрено, что в случае, если договором на приобретение имущества обусловлен момент перехода права владения, пользования и распоряжения отгруженным имуществом и риска его случайной гибели к покупателю (заказчику) после оплаты этого имущества, поступившее имущество до его оплаты приходуется на забалансовый счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". После проведения расчетов с поставщиками имущество приходуется по дебету счетов учета имущества (07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 41 "Товары" и другие счета) в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов (60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и другие счета) по стоимости, пересчитанной в денежную единицу Республики Беларусь по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату проведения расчетов с поставщиком имущества.

Таким образом, в этой ситуации оприходование производственных запасов с отражением по дебету счетов 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" следует производить не на дату таможенного оформления, оприходования (приемки) на склад (по взаимоотношениям с резидентами РФ или РБ), а по курсу Национального банка на дату оплаты, полной или частичной. В этом случае для правильного и рационального учета необходимо строить методику учета производственных запасов с применением, кроме счета 10 "Материалы", счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" или 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Конституция Республики Беларусь 1994 года. Принята на республиканском референдуме 24 ноября 1996 года. Минск «Беларусь» 1997г.

2. Гражданский кодекс Республики Беларусь: с комментариями к разделам / Комментарии В. Ф. Чигира. - 3-е изд. - Мн.: Амалфея, 2000.-704с.

3. Колбасин Д.А. Гражданское право. Общая часть. - Мн.: ПолиБиг. По заказу общественного объединения «Молодежное научное общество». 1999. - 360с.

4. Комментарий к Гражданскому кодексу Республики Беларусь: В 2 книгах. Книга 1. / Отв. ред. В.Ф. Чигир. - Мн.: Амалфея, 1999. - 624с.

5. Международное регулирование внешнеэкономической деятельности / Д.П. Александров, А.В. Бобков, С.А. Васьковский и др.; Под ред. В.С. Каменкова. - М.: Издательство деловой и учебной литературы. - Мн.: Дикта, 2005. - 800с.

6. Хозяйственное право Республики Беларусь: Практическое пособие / С. С. Вабищевич. - Мн.: Молодежное науч. об-во, 2002. - 398с.

7. Хозяйственное право Республики Беларусь. Общая часть. Практ. пособие - Мн.: «МНО», 2001. - 318с.

8. «Финансовое право Республики Беларусь». Л.А. Ханкевич Учебное пособие / Мн. Издательство «Амалфея» 2002г.

Страницы: 1, 2