Аудит витрат діяльності

Перевiрка результатiв проведения iнвентаризацiї незавершеного виробниц-. тва та i вiдображення в бухгалтерському облiку.

Перевiрка правильностi оприбуткування готової продукцiї в натуральних показниках.

Перевiрка правильностi розподiлу витрат мiж готовою продукцiєю та незавершеним виробництвом.

Перевiрка правильностi ведення облiку витрат допомiжних виробництв.

Перевiрка вiдповiдностi нормативним документам:

розподiлу непрямих витрат мiж окремими об'єктами облiку витрат;

розподiлу виробничої собiвартостi мiж окремими видами продукції;

розподiлу витрат, якi становлять виробничу собiвартiсть (крiм вартостi сировини) мiж витратами на переробку власної та давальницької сировини.

Перевiрка показника “Нормальна потужність” та обґрунтування вибору одиницi нормальної “потужності потужності "

Перевiрка порядку розрахунку понаднормативних виробничих витрат.

Проведення арифметичного контролю показникiв собiвартостi за даними зведеного облiку.

Формування пакета документiв, якi передаються iншим аудиторам для подальшого аналiзу й обробки.

Складання аудиторського звiту i подання його спiльно з робочою документацiєю керiвнику групи.

При проведеннi перевiрки витрат на виробництво продукцi (робiт, послуг) аудитору необхiдно пам'ятати, що iнформацiя, яку надає роздiл и “Елементи операцiйних витрат” звiту за формою 2 “Звiт про фiнансовi результати", i iнформацiя про витрати виробництва за рахунком 23 “Основне виробництво" не є тотожними.

Встановивши кiлькiсть виробництв у суб'єкта господарювання, необхiдно перевiрити, чи ведеться аналiтичний облiк за видами виробництв, за пiдроздiлами й центрами витрат та чи вiдповiдають залишки й обороти синтетичного облiку вiдгiовiдним сумам за аналiтичними рахунками. .

4. Оцінка системи внутрішнього контролю

Для прийняття рішення про метод організації аудиторської перевірки витрат на виробництво, собівартості виробленої і реалізованої продукції аудитору необхідно провести тестування системи внутрішнього контролю і бухгалтерського обліку і встановити, чи:

визначаються в наказі про облікову політику витрати, що списуються на виробництво, у відповідності з П (с) БО;

не змінювалася протягом звітного періоду облікова політика щодо визначення витрат на виробництво і собівартості продукції;

дотримуються на підприємстві вимог, встановлених наказом про облікову політику.

При перевірці й оцінці внутрішнього контролю витрат діяльності застосовують тест, в якому розглядаються такі питання:

чи були у звітному періоді зміни у технології виробництва продукції та зміні в її номенклатурі на підприємстві?

чи були у звітному періоді зміни щодо віднесення витрат на виробництво?

чи були у звітному періоді зміни у питаннях обліку незавершеного виробництва?

чи були у звітному періоді зміни у класифікації витрат на прямі і непрямі?

Чи розглядалися керуючими та контролюючими органами питання понаднормативних виробничих витратах, невиробничих витрат, зниження собiвартостi продукції?

Чи вiдповiдає вiдображення на рахунку 23 “Виробництво” витратам виробництва, вимогам П (с) БО 16, iншим нормативним актам: прямих матерiальних витрат; прямих витрат на оплату працi; iнших прямих витрат; виробничих накладних витрат i втрат вiд браку продукції?

Чи були у звiтному перiодi змiни порядку розрахунку понаднормативних виробничих витрат?

Чи були у звiтному перiодi змiни в питаниях облiку незавершеного виробництва?

Чи ведеться аналiтичний облiк обслуговуючих виробництву розрiзi таких виробництв i господарств:

житлово-комунальнi (утримання гуртожиткiв, житлових будинкiв тощо);

науково-дослiднi та конструкторськi підроздiли;

майстернi побутового обслуговування (ательє, перукарнi);

їдальнi, буфети, магазини;

будинки вiдпочинку, санаторiї, спортивнi клуби тощо;

дитячi дошкiльнi установи?

Чи ведеться аналiтичний облiк: за видами виробництва; за пiдроздiлами пдприсмства; за центрами витратами i вiдповiдальностi; за статтями витрат i групами або видами продукції?

Чи встановлено наказом про облiкову полiтику перелiк i склад змiнних та постiйних загальновиробничих витрат?

Чи вiдповiдає нормативним документам розподiл витрат, зiбраних на калькуляцiйних рахунках виробництва мiж готовою продукцiєю i незавершеним виробництвом?

Чи уточнюсться розмiр незавершеного виробництва при проведеннi iнвентаризацiй?

Застосування облiкових регiстрiв:

рекомендовані;

із застосуванням ЕОМ (програма, вiдомостi тощо).

У процесі аудиторської перевірки аудитор повинен проаналізувати також правильність використання обраних способів (варіантів) обліку випуску продукції і визначення виручки від реалізації продукції (робіт, послуг).

Облік готової продукції, відвантаження і реалізації ведеться на рахунках 26 "Готова продукція" і 90 "Собівартість реалізації"".

При перевірці обліку випуску і руху готової продукції аудитор з'ясовує, як організований облік випуску готової продукції.

Уточнюється, як оцінюється готова продукція. У зв'язку з інфляцією і зміною ціну цей час використовують такі види оцінки:

1) за фактичною виробничою собівартістю (для індивідуального виробництва);

за неповною (скороченою) виробничою собівартістю, що розраховується за фактичними витратами без загальногосподарських витрат (для індивідуального й дрібносерійного виробництва);

за оптовими цінами реалізації, коли оптові ціни застосовуються як тверді облікові ціни. При цьому відхилення обліковуються на окремому аналітичному рахунку. Цей метод можна успішно застосовувати при стабільних оптових цінах;

за плановою (нормативною) виробничою собівартістю. При цьому виникає необхідність окремого обліку відхилень фактичної виробничої собівартості продукції від планової або нормативної. Однак у зв'язку зі змінами цін на матеріали нормативна собівартість часто змінюється, що ускладнює переоцінку;

за вільними відпускними цінами, збільшеними на суму ПДВ;

за вільними ринковими цінами. Використовують як правило, для обліку товарів, що реалізуються через роздрібну мережу.

Поряд із перевіркою застосування відповідного варіанта оцінки необхідно звернути увагу на: правильність визначення собівартості за видами виробів або замовленнями; розрахунок відхилень фактичної собівартості від планової (нормативної); правильність бухгалтерських проводок з обліку готової продукції; правильність ведення регістрів обліку.

Аудитору необхідно перевірити облік руху готової продукції на складі. З цією метою використовують такі способи, як оперативно-бухгалтерський (сальдовий), картково-документальний, без картковий.

Необхідно уточнити наявність класифікатора з готової продукції, вартісну оцінку, правильність оформлення прибуткових і видаткових документів.

Наступним етапом є перевірка обліку відвантаження і реалізації готової продукції (робіт, послуг).

При перевірці організації обліку відвантаження і реалізації продукції необхідно встановити і перевірити:

наявність договорів на збут готової продукції і правильність їх оформлення;

правильність оформлення документів і цін, що застосовуються;

ведення рахунка 90 "Собівартість реалізації продукції"".

При аудиті операцій із відвантаження і реалізації продукції необхідно звернути увагу на облік витрат, пов'язаних зі збутом продукції. Такі витрати називаються комерційними (поза виробничими) і обліковуються на рахунку 93 "Витрати на збут".

5. Перевірка правильності оприбуткування продукції з виробництва

Можливі перекручення звітних показників про випуск продукції. Відомі випадки корисливої зацікавленості деяких керівників підприємства в завищенні звітів про виконання плану, коли вони отримують премії за виконання і перевиконання його за завищеними показниками. Розглянемо деякі типові випадки приписок і перекручень у звітах про випуск продукції і способи їх виявлення.

Під виглядом готових виробів до складу товарної продукції іноді вносять не закінчені виробництвом вироби, некомплектну продукцію. Подібні факти можуть бути виявлені за матеріалами інвентаризації незавершеного виробництва (випадки внесення до складу готової продукції незакінчених, некомплектних виробів, браку).

Окремі керівники підприємств щоб приховати прориви на виробництві, штучно збільшують випуск товарної продукції звітного місяця за рахунок виробітку наступного місяця і тим самим збільшують процент виконання плану випуску продукції.

Для цього виписують фальшиві здавальні накладні на передачу з виробництва на склади готової продукції, фактично не обробленої чи взагалі такої, яка не вироблялася в даному місяці. Такі приписки можна виявити перевіркою даних про випуск продукції за останні й перші числа суміжних звітних періодів.

Приписки можуть бути виявлені також зіставленням кількості випущеної продукції з кількістю матеріалів, відпущених у ці дні на виробництво.

У деяких випадках приписки продукції можуть приховуватися за підробленими розписками про залишені нібито на зберігання в цехах готові вироби. Встановити такі факти можна інвентаризацією.

6. Типові помилки і порушення

При проведенні аудиторського дослідження правильності відображення в обліку і звітності витрат та встановлення собівартості продукції (робіт, послуг) необхідно впевнитися у відсутності типових помилок і порушень. Розглянемо деякі з них.

Одним із найпоширеніших порушень, які призводять до перекручення собівартості продукції (робіт, послуг), є неправильний розрахунок амортизації. Амортизація основних засобів є значним і, водночас, легко регулюючим елементом затрат на виробництво. Викривлення її величини може бути досягнуте порушенням діючих норм, продовженням нарахування амортизаційних відрахувань після закінчення терміну експлуатації основних засобів, неправильним визначенням первісної вартості, неправильним застосуванням прискореної амортизації. Однозначне вирішення цих питань повинно бути зафіксоване в обліковій політиці підприємства. В протилежному випадку можливе штучне регулювання витрат і непослідовність їх обліку.

Послуги, отримані зі сторони і спожиті в виробничому процесі підприємства, входять до собівартості продукції на основі рахунків, пред'явлених постачальниками, як правило, на початку наступного місяця. З метою штучного зниження величини цих затрат такі записи можуть відкладатися на наступний місяць, що найбільш доступно для послуг, які споживаються рівномірно протягом усього місяця. Можливість такого викривлення обліку витрат полегшується тим, що повнота і своєчасність відображення цих даних контролюється записами про оплату послуг на грошових рахунках.

При нормальній постановці обліку вартість спожитих послуг, навіть при відсутності рахунків постачальників чи надходження їх

із запізненням, повинна бути внесення у витрати виробництва за попереднім орієнтованим розрахунком.

3) Вразливим для достовірності обліку операцій є розподілення транспортно-заготівельних витрат (відхилень у вартості матеріалів). Тут можливі порушення, пов'язані з їх повним списанням (без віднесення частини їх на вартість залишку матеріалів), чи, навпаки, відмова від списання і залишення їх на балансі. На практиці зустрічається різний підхід до списання дебетових і кредитових відхилень залежно від загального стану витрат на виробництво. Зокрема збільшують частку кредитових (червоних) відхилень, які списують, і зменшують частку дебетових відхилень, коли загальні витрати перевищують їх нормативну величину.

Протилежний спосіб незаконного регулювання витрат застосовують при більш сприятливому їх стані. В усіх цих випадках виявляється недопустиме ігнорування середнього відсотка відхилень як основи для їх розподілення між затратами на виробництво і залишком матеріалів на складах на кінець місяця.

4) Однією з умов повноти і достовірності обліку затрат на заробітну плату є правильне відображення в обліку виникнення і використання резерву на оплату відпусток. Як свідчить аудиторська практика, сьогодні деякі суб'єкти господарювання відмовляються від створення резерву за умови рівномірного протягом року надання відпусток працівникам підприємства.

Відмова від створення резерву може призвести до штучного приховування витрат, не кажучи вже про те, що при цьому затрати на оплату відпусток отримують нерівномірний характер. Проте при наявності такого резерву не виключається можливість викривлення облікових даних у частині витрат на оплату відпустки.

Загальну оцінку ступеня достовірності даного показника можна дослідити проаналізувавши динаміку його зміни. Різке коливання рівня затрат, яке належить до незавершеного виробництва, в більшості випадків може свідчити про штучне регулювання цього показника залежно від економічної ситуації на підприємстві.

При перевірці показника собівартості одиниці виробленої продукції необхідно звернути увагу на розподілення затрат між основною, допоміжною і супутньою продукцією. Неправильне визначення собівартості різних видів продукції може мати негативні наслідки, коли завищується собівартість одного виду продукції за рахунок іншого.

Для забезпечення правильного калькулювання собівартості кожного виду продукції і достовірності обліку результатів їх реалізації потрібні відповідні методичні підходи і їх відображення в обліковій політиці підприємства.

Із точки зору дотримання облікової політики можуть бути допущені такі помилки:

порушення вимоги незмінності вибраного на початку періоду, що перевіряється (облікового року), методу обліку витрат та калькуляції собівартості продукції, їх відповідності нормативним документам (позамовний, попроцесний (простий), попередільний, нормативний методи калькуляції);

помилки в розмежуванні й віднесенні витрат за звітними періодами (залишки незавершеного виробництва, витрати грудня в січні і навпаки);

помилки в нарахуванні зносу за основними засобами і віднесення на рахунки витрат;

помилки в нарахуванні зносу за нематеріальними активами, малоцінними та швидкозношуваними предметами і віднесення сум зносу на витрати виробництва;

недотримання встановленого порядку розподілу накладних витрат;

безпідставне віднесення фактичних сум витрат за відрядженнями (особливо за кордон), представницьких витрат, витрат на рекламу, оплату аудиторських послуг та інших витрат і їх віднесення на витрати виробництва.

Досвід проведення аудиторських перевірок переконує, що можна виділити такі помилки (викривлення) при веденні обліку витрат на виробництво:

необґрунтоване завищення (заниження) величини матеріальних витрат, незавершеного виробництва, сум з оплати праці та ін.;

внесення до витрат виробництва адміністративних витрат та витрат на збут;

необгрунтоване віднесення на витрати виробництва звітного періоду транспортних витрат, що належать до залишку невикористаних запасів;

віднесення капітальних вкладень в основні засоби на витрати виробництва і обігу;

внесення в собівартість витрат, виробничий характер яких не обгрунтований;

внесення витрат у собівартість без належного документального обгрунтування і виправдовуючих первинних документів;

внесення витрат на відрядження, не пов'язаних із підприємницькою діяльністю організації, у собівартість;

внесення амортизації нематеріальних активів, вартість яких не підтверджена документально, у собівартість;

внесення витрат на утримання невиробничих основних засобів у собівартість. Виявлені помилки і порушення узагальнюють у робочому документі, в якому зазначається: первинний документ, дата, сума, характер порушення, примітки.

При проведеннi перевiрки витрат на виробництво продукцiї (робiт, послуг) аудитору необхiдно пам'ятати, що iнформацiя, яку надас роздiл и “Елементи операцiйних витрат” звiту за ф.2 “Звiт про фiнансовi результати", i iнформацiя про витрати виробництва за рахунком 23 “Основне виробництво" не с тотожними.

Встановивши кiлькiсть виробництв у суб'єкта господарювання, необхiдно перевiрити, чи ведеться аналiтичяий облiк за видами виробництв, за пiдроздiлами й центрами витрат та чи вiдповiдають залишки й обороти синтетичного облiку вiдвiдним сумам за аналiтичними рахунками. .

7. Аудит витрат діяльності

До витрат діяльності відносять витрати, пов'язані з операційною діяльністю, але які не входять до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат за П (с) БО № 16 відносять:

адміністративні витрати;

витрати на збут;

інші операційні витрати.

До адміністративних витрат належать такі загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством:

загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо);

витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу;

витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона);

винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо);

витрати на зв'язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо);

амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання;

витрати на врегулювання спорів у судових органах;

податки, збори та інші, передбачені законодавством, обов'язкові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, що входять до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг);

плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків;

інші витрати загальногосподарського призначення.

До витрат на збут входять такі витрати, пов'язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг):

витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції;

витрати на ремонт тари;

оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам і працівникам підрозділів, що забезпечують збут;

витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг);

витрати на передпродажну підготовку товарів;

витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом;

витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов'язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона);

витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки;

витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування;

інші витрати, пов'язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.

До інших операційних витрат входять:

витрати на дослідження та розробки відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи";

собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку іноземної валюти у національну грошову одиницю, є еквівалентом, виражена у грошовій одиниці України за курсом Національного банку України на дату продажу іноземної валюти,

собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов'язаних з їх реалізацією;

сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів;

втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов'язаннями, пов'язаними з операційною діяльністю підприємства);

втрати від знецінення запасів;

нестачі й втрати від псування цінностей;

визнані штрафи, пеня, неустойка;

витрати на утримання об'єктів соціально-культурного призначення;

інші витрати операційної діяльності.

Метою аудиту витрат є:

перевірка правильності класифікації витрат, не пов'язаних із виробництвом;

перевірка повноти відображення витрат у бухгалтерському обліку.

При перевірці витрат діяльності необхідно виконати такі аудиторські процедури:

перевірка обґрунтованості внесення витрат до складу адміністративних;

перевірка складу витрат за статтями згідно із застосовуваною підприємством класифікацією;

перевірка обґрунтованості віднесення до складу адміністративних витрат податків, зборів та обов'язкових платежів;

складання переліку видів та сум податків, віднесених на адміністративні витрати;

перевірка наявності та повноти оформлення документів, які підтверджують витрати;

перевірка обґрунтованості внесення витрат до складу витрат на збут;

перевірка складу витрат за центрами виникнення витрат згідно із застосовуваною підприємством класифікацією;

перевірка наявності та повноти оформлення документів, які підтверджують витрати;

перевірка правильності визначення собівартості іноземної валюти, що реалізована, та операційних курсових різниць;

перевірка відповідності застосованого методу оцінки запасів при реалізації облікової політики;

перевірка обґрунтованості внесення витрат до складу адміністративних;

перевірка правильності розрахунку резерву сумнівних боргів;

перевірка обґрунтованості списання на витрати поточної безнадійної заборгованості суми, що перевищує резерв сумнівних боргів;

перевірка правильності відображення в обліку витрат від знецінення, нестачі та псування запасів;

перевірка наявності й повноти оформлення документів, які підтверджують витрати;

перевірка повноти відображення витрат, пов'язаних із нарахуванням та сплатою відсотків за кредит;

перевірка наявності й правильності відображення витрат, пов'язаних із випуском, утриманням та обігом цінних паперів;

перевірка наявності й правильності відображення витрат, пов'язаних із фінансовим лізингом;

перевірка наявності й правильності відображення витрат, пов'язаних із втратами: від інвестицій в асоційовані підприємства; від спільної діяльності; від інвестицій у дочірні підприємства;

перевірка розрахунку собівартості: реалізованих фінансових інвестицій; реалізованих необоротних активів; реалізованих майнових комплексів;

перевірка правильності розрахунку від'ємних неопераційних курсових різниць;

складання переліку відсутніх первинних документів;

складання переліку витрат, не відображених в обліку; 4 узагальнення інформації з аудиту витрат;

перевірка Головної книги щодо суттєвості нестандартних записів на бухгалтерських рахунках;

вивчення операцій із пов'язаними сторонами: протоколів, договорів щодо операцій із пов'язаними сторонами, наявність операцій із пов'язаними особами, не відображених в обліку.

При перевiрцi й оцiнцi внутрiшнього контролю витрат дiяльностi застосовують тест, де відображено питання, розглянемо деякі з них:

1. Загальні питання:

Чи санкцiонуються витрати вiдповiдною особою?

Чи контролюється наявність необхідних документів, що підтверджують витрати (акти, накладні)?

Яка встановлена перiодичнiсть віднесення витрат на формування фінансових результатів: щомісячно, щоквартально, раз на рік?

2. Адміністративні витрати:

Чи ведеться облік адміністративних витрат за відповідними статтями (витрати зв'язку, на відрядження, ремонт)?

3. Витрати на збут:

1) Чи ведеться аналітичний облік витрат на збут за центрами виникнення витрат (у розрізі магазинів, складів)?

4. Iншi витрати операційної дiяльностi:

1) Чи ведуться дослідження та розробки на пiдприємствi?

2) Чи ведуться окремо витрати на дослідження та розробки?

5. Фінансові витрати:

1) Чи здійснює підприємство фінансові витрати?

6. Втрати від участі в капіталі:

1) Чи понесені підприємством втрати від участі в капіталі?

7. Інші витрати:

1) Чи здійснювалися операції з реалізації: фінансових, майнових комплексів, інвестиційних і необоротних активів?

Тестування дає змогу встановити, як здійснюється класифікація витрат на підприємстві, чи здійснюється санкціонування таких витрат.

За результатами тестування аудитор переходить до складання програми аудиту витрат діяльності. Кількість аудиторських процедур обернено пропорціональна оцінці системи внутрішнього контролю: чим вища оцінка системи внутрішнього контролю, тим менше аудиторських процедур може планувати аудитор.

За програмою аудиту здійснюється перевірка правильності відображення витрат діяльності в обліку і звітності за обраним методом організації аудиту (суцільний, вибірковий, комбінований).

Страницы: 1, 2