Аудит учёта материалов

Правильность применяемых схем корреспонденции счетов по списанию материалов со склада устанавливается аудитором, как правило, путем выборочного контроля записей в учетных регистрах по счетам 20, 25, 26, 44, 91 и др. и сопоставления их с данными первичных расходных документов. Ему следует убедиться, не списывают ли на производство, на реализацию или на другие цели не оприходованные материальные ценности, то есть не оформленные документами по приходу на склад. Если в отчетном периоде материалы реализовывались на сторону, аудитору нужно выяснить также правильность исчисления налога на прибыль и НДС. Операции по реализации должны быть отражены по кредиту счета 10 «Материалы» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Материалы влияют на характеристики хозяйственной деятельности больше, чем какой-либо другой вид активов. Обобщая результаты проверки, аудитору необходимо систематизировать собранные в рабочих документах доказательства. По нарушениям, имеющим системный характер, выявленную ошибку следует распространить на всю проверяемую совокупность. Существенность выявленных отклонений определяется с учетом размера выборки и системного характера ошибок.

Существенная ошибка при учете материалов приводит к искаженному отражению в бухгалтерской отчетности оборотных средств, себестоимости продаж, валовой и чистой прибыли.

Приведем наиболее распространенные ошибки, которые могут быть выявлены в процессе аудита учета материальных ценностей:

1. Не заключены договоры о материальной ответственности с сотрудниками, ответственными за сохранность материалов;

2. Отсутствует журнал регистрации выданных доверенностей на получение материалов;

3. Неправильное и несвоевременное оформление документов по приходу и расходу материальных ценностей;

4. Неправильное исчисление фактической стоимости заготовления материалов;

5. Несоблюдение зафиксированного в учетной политике варианта учета материальных ценностей, списываемых на производство;

6. Не регулярно проводится сверка данных по движению материальных ценностей в бухгалтерии и на складах предприятия, не проводятся ежегодная и внеплановые инвентаризации ТМЦ;

7. Арифметические ошибки при расчете реализованной торговой наценки. [24, 485-498]

1.2 Нормативное регулирование аудита учета материалов

В соответствии со ст. 71 Конституции РФ аудит и бухгалтерский учет находится в ведении Российской Федерации, т.е. государства. [1] Государство в лице Правительства РФ осуществляет общее методологическое руководство аудитом и бухгалтерским учетом в целях его упорядоченности, обеспечения единообразия и сопоставимости. В свою очередь Правительство предоставляет право своим отдельным органам разрабатывать и утверждать в пределах своей компетенции и на основании законодательства РФ нормативные акты, обязательные для исполнения всеми организациями. Таким образом складывается система законодательных и нормативных актов, которые прямо или косвенно регулируют аудит и бухгалтерский учет и в частности аудит учета, материалов. Система нормативного регулирования аудиторской деятельности, которыми следует руководствоваться аудиторам при осуществлении проверки достоверности информации учета материалов в бухгалтерской отчетности, а соответственно, и аудитуемым лицам при организации этого участка бухгалтерского учета можно подразделить на пять уровней документов:

1 уровень: законы и иные акты законодательства РФ, которые закрепляют обязанность единообразного ведения учета материалов всеми хозяйствующими субъектами, основные требования по его организации, правила и процедуры ведения их учета. К этой группе документов относят:

- Гражданский кодекс РФ. [2] В нем закреплены важнейшие нормы ведения учета в организации (в том числе и учета материалов) - наличие самостоятельного баланса у каждого юридического лица, обязанность утверждения годового отчета, порядок регистрации, реорганизации и ликвидации организации и т.д.;

- Налоговый кодекс РФ. [3] Он определяет основы налоговой системы, что влияет на организацию бухгалтерского учета (в том числе и учета материалов) при определении базы для расчета налогов;

- Основным законодательным актом регулирующим аудиторскую деятельность учета материалов является принятый 7 августа 2001 г. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» №119_ФЗ (ред. от 03.11.2006 г.), согласно которому аудиторские организации, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица, при проведении аудиторской проверки организации выражают мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности компании и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета материалов законодательству РФ. [4];

- Основным законодательным актом, регулирующим бухгалтерский учет материалов, является принятый 21 ноября 1996 г. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №129_ФЗ (с изм. и доп.). [5] В законе определены понятия бухгалтерского учета материалов, его объекты, основные правила и требования, порядок регулирования и организации бухгалтерского учета материалов, правила организации аналитического и синтетического учета материалов, его регистров, порядок оценки материалов, их инвентаризации.

2 уровень: представлен Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. №696 (с изм. от 04.07.2003 г., 07.10.2004 г., 16.04.2005 г., 25.08.2006 г.). [6] Основное назначение правил (стандартов) - установление норм аудита, однозначно интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности и прежде всего арбитражным судом. Целью правил (стандартов) является определение основ и рамок аудиторской деятельности, связанной с проверкой достоверности учета материалов. Задачами правил (стандартов) являются:

- описание основополагающих принципов, связанных с аудитом учета материалов;

- установление порядка определения объема аудиторской проверки и характеристика основных мероприятий, проводимых в ходе аудита учета материалов.

3 уровень: положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01). [7] Оно разработано Министерством финансов РФ по поручению Правительства РФ. В последней редакции утверждено приказом Минфина РФ от 9.06.02 г. №44_Н. Этот документ содержит основные понятия, базовые правила и приемы бухгалтерского учета материалов, а так же раскрывает другие вопросы бухгалтерского учета материалов;

4 уровень: методические указания, рекомендации, инструкции по ведению бухгалтерского учета и сбору аудиторских доказательств достоверности показателей учета материалов, разъясняющие применение положения по бухгалтерскому учету материалов и его аудиту. Они разрабатываются и утверждаются в федеральных отраслевых органах управления. Документы этого уровня содержат конкретные указания по отражению в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности. К ним относят:

- методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Утверждены приказом Минфина РФ от 28.12.01 г. №119_н; [8]

- методические рекомендации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. №49; [9]

- методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности, одобренные Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации (протокол №25 от 22.04.2004 г.); [10]

- альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России от 30.10.97 г. №71_а. [11]

К числу важнейших документов этого уровня нормативного регулирования относятся План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. [12] Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94_н.

5 уровень: положения, инструкции, приказы и иные документы по ведению бухгалтерского учета и его аудита, которые создаются непосредственно в конкретной организации и являются внутренними рабочими стандартами хозяйствующего субъекта, разрабатываемые на основе действующего законодательства и нормативных документов. К ним следует отнести:

- внутрифирменные правила (стандарты);

- рабочий план счетов бухгалтерского учета;

- должностные инструкции;

- инструкции по проведению инвентаризации и т.д.

Приведенный выше перечень документов, регламентирующих учет материалов и его аудиторскую проверку в Российской Федерации, основан на их юридической значимости для формирования системы бухгалтерского учета и его аудита.

При разрешении различных хозяйственных споров приоритет отдается документам более высокого уровня.

1.3 Обзор литературы

В периодической печати был рассмотрен ряд вопросов касающихся аудита учета материалов. Проведем краткий обзор.

В статье «Аудит материально-производственных запасов сервисных центров» Н.В. Дрокиной помощником аудитора ООО «Интер-аудит-инвест» был рассмотрен порядок проведения аудиторской проверки материально-производственных запасов (МПЗ) сервисных центров бытового обслуживания населения, методика оценки внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета материалов, используемых для проведения гарантийных и послегарантийных ремонтов. С учетом специфики деятельности сервисных центров определены типичные нарушения методологии учета материальных ценностей. [17, 21]

В статье описаны этапы проведения аудиторской проверки. Первым этапом аудита МПЗ должно стать изучение порядка поступления и списания запасных частей по каждому сервисному соглашению с учетом особенностей, утвержденных в учетной политике сервисного центра. Затем на основании данных аналитического учета аудитор определяет состав материально-производственных запасов с детализацией по видам (товары для продажи, комплектующие, аксессуары и т.п.), типам (микросборки, резисторы, трансформаторы и т.п.), торговой марке.

Вторым этапом является оценка системы внутреннего контроля (СВК) сервисного центра за поступлением и списанием материальных ценностей позволяет определить необходимые процедуры проверки и характер возможных нарушений. Слабая СВК требует проведения дополнительных процедур, в том числе и не учетного характера. Это позволит сформировать мнение аудитора о достоверности информации, касающейся учета материалов.

Третьим этапом является проверка полноты оприходования МПЗ, где аудитору следует изучить условия и формы расчетов с поставщиками, убедиться в соблюдении принятого в сервисном центре варианта учета путем анализа применяемых в организации схем корреспонденции счетов. Обоснованность операций по поступлению материалов проверяют по договорам на поставку запасных частей, товарно-транспортным накладным, счетам-фактурам, спецификациям, товарным чекам.

Четвертым этапом аудиторам необходимо проверить обоснованность списания затрат на ремонты и доставку техники. Для равномерного включения затрат в себестоимость услуг сервисные центры могут создавать резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание. Важную роль в процедурах оценки по существу при аудите резерва играет проверка математических расчетов. Немалое значение имеет проверка обоснованности списания затрат за счет резерва, порядка его инвентаризации в конце года.

Н.В. Дрокина в своей статье пишет, что все факты нарушения порядка учета материальных ценностей должны найти свое отражение в рабочей документации аудитора. На основании полученной информации при использовании аналитических процедур аудитор разрабатывает рекомендации по повышению внутреннего контроля сервисного центра и системы бухгалтерского учета материально-производственных запасов, используемых на проведение работ по гарантийным и послегарантийным ремонтам.

В статье «Методика проведения аудиторской проверки подрядной организации» В.Т. Чая - д.э.н., профессор, академик РАЕН раскрывает цель аудита подрядной организации - это выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности компании и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Основной составляющей деятельности большинства подрядных организаций является выполнение договоров подряда, что и служит базой аудита. В первую очередь внимание обращается на корректное отражение в учете доходов и расходов, связанных с выполнением договоров подряда. [26, 31]

При проведении проверок подрядных строительно-монтажных организаций аудиторы руководствуются Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. №696 (с изм. от 04.07.2003 г., 07.10.2004 г., 16.04.2005 г., 25.08.2006 г.), а также используют правовые и нормативные документы, регламентирующие деятельность подрядчиков.

Как правило, говорится в статье, аудиторская проверка начинается с ознакомления с финансово-хозяйственной деятельностью организации, изучения учетной политики, регламентирующей порядок бухгалтерского учета, оценки системы внутреннего контроля. Аудитор собирает общие сведения о проверяемом объекте, определяет его место на рынке строительства, организационную структуру, хозяйственные связи. Аудиторы рассматривают правильность и корректность учета расходов и выручки в процессе выполнения договоров подряда на основе полученных данных из ранее перечисленных источников. Способы обеспечения строительства материалами и оборудованием предусматриваются условиями договора строительного подряда. Так подрядчик может полностью взять на себя обязанности по обеспечению строительства материальными ресурсами. При аудите проверяется, полностью ли предъявлены заказчику стоимость использованных материалов.

Как показала практика аудиторских проверок, сообщается в статье, одним из основных недостатков системы учета расходов в строительных организациях является отсутствие фактического контроля за движением материальных ценностей. Поэтому особое значение имеет процедура проведения выборочной инвентаризации с участием аудитора. Аудитором обычно проверяется состав незавершенного капитального строительства.

В ходе аудита необходимо изучить документы, поступающие от поставщиков: платежные требования (поручения), счета-фактуры, товарно-транспортные накладные с разного рода приложениями (спецификациями, сертификатами, удостоверениями качества и т.п.), и затем сверить их натуральные и стоимостные данные с отраженными в регистрах учета. Проверку корреспонденции счетов по учету МПЗ необходимо осуществлять для выявления ошибок, возникающих в основном при методически неверном применении вариантов распределения отклонений от учетных цен. Выявленные в ходе аудиторской проверки отклонения в учете от норм действующего законодательства и принятой учетной политики подрядной организации фиксируются в журнале аудитора с определением количественного влияния на показатели отчетности организации.

В.Т. Чая пишет, что рекомендации по устранению ошибок и внесению дополнений в учете и аудите подрядных организаций в комплексе позволят прийти к эффективному функционированию подрядной организации на рынке строительства РФ, а также наладить взаимоотношения аудиторов и заказчиков подрядных компаний на практике, сократив и максимально уменьшив количество существующих проблем и ошибок.

В статье «Аудит материально-производственных запасов: на что обратить внимание?» М.М. Иноземцевой - консультанта журнала «Бухгалтерская отчетность организации» рассмотрены положения «Методических рекомендаций по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности». Данные Методические рекомендации содержат описание основных аудиторских процедур, выполнение которых позволяет получить необходимые доказательства для формирования мнения аудитора о достоверности показателей отчетности, отражающих наличие и движение МПЗ. [18, 15]

Хотя этот документ адресован аудиторам, пишет М.М. Иноземцева, организациям будет полезно ознакомиться с ним для того, чтобы знать, на что аудиторы будут обращать внимание при проверке. Кроме того, аудируемые лица могут использовать этот документ для организации внутреннего контроля учета материально-производственных запасов и формирования соответствующих показателей бухгалтерской отчетности.

В этой статье были подробно рассмотрены положения этого документа по разделам:

Раздел 1 «Вводная часть» определяет цель аудита, а также место информации о материально-производственных запасах в системе счетов бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Раздел 2 «Основные задачи, решаемые в ходе проведения проверки» определяет критерии и стоящие перед аудиторами задачи, по которым в ходе аудиторской проверки проводится сбор аудиторских доказательств.

Раздел 3 «Проводимые аудиторские процедуры» подробно описывает процедуры перечисленные в разделе 2. Описание сопровождается формами рабочих и отчетных документов.

Раздел 4 «Перечень нормативных актов» дает перечень нормативных актов, которыми следует руководствоваться аудиторам при осуществлении проверки достоверности информации о материально-производственных запасах в бухгалтерской отчетности, а соответственно, и аудируемым лицам при организации этого участка бухгалтерского учета.

В статье «Аудит товарно-материальных ценностей» Л.П. Копылова - генерального директора аудиторской фирмы АПК «Вектор - Плюс», кандидата экономических наук раскрыты цель и задачи аудита. [19, 27] В статье приведены:

- содержание общего плана и программа аудита. Планирование, будучи начальным этапом проведения аудита в соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита», предусматривает подготовку общего плана и программы аудита. В общем плане указывают виды работ и сроки проведения аудита, в программе - виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, период их проведения, исполнителей, рабочие документы;

- описание используемых аудиторских процедур и их результатов предусмотренных Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Документирование аудита»;

- описание методов получения аудиторских доказательств, используемых при проведении аудита операций по учету и сохранности товарно-материальных ценностей таких как; инвентаризация, пересчет, подтверждение, проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, устный опрос, проверка документов, прослеживание, аналитические процедуры;

- сведения для составления аудиторского заключения «Без оговорок» (безусловно положительного), «С оговорками» (условно положительного), других вариантов.

Таким образом, проведя краткий обзор статей можно сделать вывод что, проведение аудиторской проверки учета материалов имеет большое значение для организаций, так как она позволяет оценить возможность эффективного роста компании с помощью корректного ведения учета, соблюдая законодательные нормы РФ. Одна ошибка при учете материалов приводит к искаженному отражению в бухгалтерской отчетности оборотных средств, валовой и чистой прибыли. Важность аудиторской проверки учета материалов доказывает публикация статей в разнообразных печатных изданиях и периодичность с которой этот вопрос в них освещается.

Таким образом, на основании изложенного в главе 1 можно сделать следующие выводы:

1) цель аудиторской проверки учета материалов состоит в подтверждении достоверности данных по наличию и движению материальных запасов, в установлении правильности оформления операций по производственным запасам в соответствии с действующими нормативными актами Российской Федерации;

2) основными источниками информации являются первичные документы по учету производственных запасов и различные аналитические и синтетические регистры. В качестве первичных документов по учету материалов используются преимущественно унифицированные учетные документы;

3) определить необходимые процедуры проверки и характер возможных нарушений аудитору поможет оценка системы внутреннего контроля (СВК) за поступлением и списанием материальных ценностей. Это позволит сформировать мнение аудитора о достоверности информации, касающейся учета материалов;

4) при аудите организации учета движения материальных ценностей на складах прежде всего надо проконтролировать организацию складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. После чего определить, следует ли проводить полную или частичную инвентаризацию материалов, необходимо ли проведение сплошной документальной проверки отдельных направлений движений ценностей или можно ограничиться выборочной проверкой;

Страницы: 1, 2, 3, 4