Аудит основных средств

Аудит основных средств

34

Оглавление

Предварительное планирование 2

Общий план аудита 3

Программа аудита 7

Изменения в общем плане и программе аудита 8

Структура и содержание разделов учета 9

Аудит основных средств 9

Приобретение основных средств 12

Приобретение оборудования, требующего монтажа 14

Приобретение зданий и другого недвижимого имущества 15

Лизинговые операции с объектами основных средств 17

Модернизация объектов основных средств 18

Амортизация основных средств 19

Выбытие основных средств 22

Передача основных средств в счет вклада в уставный капитал 26

Списание полностью самортизировавшего имущества 28

Продажа основных средств 29

Списание в результате чрезвычайных обстоятельств 30

Практика нахождения уровня существенности в аудите 31

Список используемой литературы 33

Приложение № 1 34

Приложение №2 37

Предварительное планирование

Несмотря на то что ФПСАД № 3 не предусматривается этап предварительного планирования, считается достаточно важным и существенным, так как именно на этом этапе аудитор имеет возможность ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта и получить информацию:

1) о внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта;

2) внутренних факторах, воздействующих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, связанных с его индивидуальными особенностями;

3) организационно-управленческой структуре экономического субъекта;

4) видах производственной деятельности и номенклатуре выпускаемой продукции;

5) структуре капитала и курсе акций;

6) уровне рентабельности; и т.д.

Следует отметить, что в современной практике как российского, так и западного аудита большое внимание уделяется именно предварительному планированию. Оно осуществляется на этапе знакомства с клиентом до заключения договора о проведении аудита. Предварительное планирование состоит:

-- из общего знакомства с финансово-хозяйственной деятельностью клиента;

-- определения состава специалистов для проведения аудита;

-- установления общих затрат времени на проведение аудита. Документируется этап предварительного планирования в бланке.

Общий план аудита

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения проверки. Этот план должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем его форма и содержание могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

При разработке общего плана аудитору необходимо принимать во внимание:

а) деятельность аудируемого лица, в том числе:

-- общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;

-- особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;

-- общий уровень компетентности руководства;

б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:

-- учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;

-- влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

-- планы использования в ходе аудиторской проверки тестов, средств контроля и процедур проверки по существу;

в) риск и существенность, в том числе:

-- ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита;

-- установление уровней существенности для аудита;

-- возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или мошеннических действий;

-- выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например при подготовке оценочных показателей;

г) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе:

-- относительную важность различных разделов учета для проведения аудита;

-- влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;

-- существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;

д) координацию и направление деятельности, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:

-- привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица;

-- привлечение экспертов;

-- количество территориально обособленных подразделений аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;

-- количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

е) прочие аспекты, в том числе:

-- возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;

-- обстоятельства, требующие особого внимания, например существование аффилированных лиц;

-- особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;

-- стаж работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;

-- форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, ПСАД и условиями конкретного аудиторского задания.

Подготовка общего плана аудита отражается в бланках, именуемых «Данные по планированию аудита» и «Общий план аудита». Подготовка общего плана аудита состоит:

-- из получения более полной и подробной информации о деятельности клиента и его организационной структуре;

-- изучения системы бухгалтерского учета клиента и применяемых им компьютерных программ;

-- изучения и оценки степени надежности системы внутреннего контроля;

-- определения стратегии аудита;

-- установления критических областей и вопросов, значимых для аудита;

-- рассмотрения факторов внутренней надежности и оценки присущей объекту проверки внутренней надежности;

-- определения уровня существенности и точности;

-- определения возможности применения для целей аудита компьютерных средств обработки данных;

-- определения статей и показателей бухгалтерской отчетности, которые необходимо расшифровать и пояснить;

-- уточнения пожеланий клиента в отношении сроков и графика проведения проверки, а также процедур, не требующихся непосредственно для подготовки аудиторского заключения;

-- определения необходимости привлечения к проверке специалистов в каких-либо областях и экспертов, а также возможности использования внутреннего аудита.

Информация о клиенте, включая сведения об особенностях его деятельности, применяемом компьютерном оборудовании и программах, системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля содержится в названных выше бланках или иной рабочей документации аудитора.

По результатам изучения информации о клиенте разрабатывается стратегия аудита, при этом определяются области, значимые для аудита, а также выявляются бухгалтерские счета и операции, которые отсутствуют у клиента или по первоначальному впечатлению представляются малозначимыми (несущественными) для аудита и могут не проверяться. Кроме того, устанавливаются статьи баланса и показатели отчетности, в ходе аудита которых должны быть проанализированы состав и структура этих статей и показателей, выявлены и оценены факторы, повлиявшие на их изменение по сравнению с предыдущим периодом либо запланированным уровнем, и пр.

Для значимых областей определяются приемы и методы их проверки: в каких случаях предполагается проводить аудиторские процедуры по существу, а в каких с использованием тестов, аналитических либо пересекающихся процедур; в каких случаях можно опереться на средства внутреннего контроля и провести тесты средств контроля; в каких областях необходима сплошная проверка, а в каких -- достаточно ограничиться аудиторской выборкой.

К областям, значимым для аудита, относятся прежде всего такие, по которым величина остатков (сальдо) и оборотов по счетам бухгалтерского учета наиболее значительна по сравнению с выбранным уровнем существенности.

К областям, малозначимым для аудита (несущественным), могут быть отнесены такие операции, по которым отсутствуют у клиента или имеют крайне незначительный объем, а также по которым величина остатков (сальдо) и оборотов по счетам бухгалтерского учета наименее значительна по сравнению с выбранным уровнем существенности.

Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. Определяются области (вопросы, аспекты) учета, на которые необходимо обратить внимание в связи с изменениями, которые произошли у клиента, либо с изменениями во внешнем регулировании.

В стратегии аудита отмечается возможное изменение приемов и методов аудита в связи с изменениями, произошедшими с момента последнего аудита. Например, внедрение новых производственных технологий потребует проверки методов формирования себестоимости; введение новых мер внутреннего контроля позволит, при допущении высокого уровня их надежности, снизить время и издержки на проведение аудита за счет изменения стратегии (применения вместо аудиторских процедур по существу тестов средств контроля); изменение порядка учета какой-либо операции или раскрытия информации в отчетности потребует проверки правильности ведения учета и представления данных в отчетности.

Планируемые виды работ (приемы и методы проверки) по значимым для аудита областям, сроки их проведения и исполнители отражаются в «Общем плане аудита». При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана, который должен быть оформлен документально и содержать объем проверки и порядок ее проведения.

Программа аудита

Подготовка программы аудита осуществляется на основании его общего плана. Она является детально разработанным перечнем содержания аудиторских процедур (их характера, рамок, объема), необходимых для реализации плана аудита.

Программы аудиторских процедур составляются аудиторами (старшими аудиторами) для каждого направления аудита и отражаются в документе «Программа аудита». По существу такая программа является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля за надлежащим выполнением работы. В программу аудита могут быть также включены предпосылки для подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности к аудиту и время, запланированное на проведение различных процедур аудита.

В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при проведении процедур проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов.

Изменения в общем плане и программе аудита

Общий план и программа по мере необходимости в ходе аудита могут уточняться и пересматриваться в зависимости от изменения условий проведения проверки и результатов аудиторских процедур. Причины и результаты изменений подлежат отражению в рабочих документах.

Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур.

Структура и содержание разделов учета

При планировании работ предлагается использовать приведенные ниже структуру и содержание разделов учета:

-- состав бухгалтерии и ее структурная схема;

-- наличие учетной политики;

-- наличие должностных инструкций, фактические обязанности работников бухгалтерии и их полномочия;

-- наличие рабочего плана счетов и его особенности;

-- наличие утвержденного графика документооборота и осуществление контроля за его выполнением;

-- форма бухгалтерского учета;

-- применение в учете и управлении компьютерных программ;

-- наличие утвержденной внутренней отчетности и осуществление контроля за ее составлением и предоставлением;

-- наличие форм первичных учетных документов, отличных от типовых;

-- наличие положения о порядке проведения инвентаризации и организации инвентаризации (утверждение комиссии по проведению инвентаризации, наличие протоколов ее заседаний).

Аудит основных средств

Цель аудита основных средств, а также нематериальных активов, заключается в составлении обоснованного мнения о достоверности и полноте информации о них, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации.

При этом аудит проводится в соответствии с Законом об аудите и ФПСАД № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности».

В ходе проверки основных средств (ОС), если планом аудита не предусмотрено иное, аудиторы могут рассмотреть и связанные с ними области учета и статьи отчетности: расходы на ремонт основных средств, доходы от сдачи основных средств в аренду и расходы на аренду основных средств, доходы и расходы, возникающие при выбытии основных средств, незавершенное строительство, обязательства по налогу на имущество и т.п.

Теоретические аспекты аудита основных средств и нематериальных активов могут быть представлены в виде общей схемы, включающей несколько этапов.

1. Определение цели и задач аудиторской проверки.

2. Планирование и разработка рабочей программы аудита.

3. Составление аудиторского заключения.

4. Разработка рекомендаций и предложений по оптимизации учета. Для достижения цели аудитору необходимо:

-- оценить систему внутреннего контроля организации-клиента;

-- определить методы проверки;

-- разработать программу аудиторских процедур по существу. Для разработки эффективного подхода к аудиту основных средств

и нематериальных активов на стадии планирования производится предварительная оценка системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется непосредственно в ходе проверки. Процедуры тестирования заключаются в оценке системы внутреннего контроля, которая состоит из среды контроля (отношение руководства к системе контроля и созданию условий для него), средств контроля и системы бухгалтерского учета.

При оценке системы внутреннего контроля аудитор должен:

-- проверить наличие и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением основных средств и нематериальных активов;

-- осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности, изучить утвержденные графики и схемы документооборота;

-- провести анализ соответствия применяемой формы учета;

-- проверить наличие регистров налогового учета;

-- установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности, обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде.

Для оценки надежности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор может применить тестирование. Некоторые тесты целесообразно выделить в отдельные блоки (например, правильность расчета амортизационных отчислений и др.).

При планировании аудита прежде всего составляется рабочая программа, в которой содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о ее правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении, наличии торговых связей и т.д.

В программу аудита целесообразно включать следующие контрольные процедуры:

-- проверку соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам и нематериальным активам;

-- оценку сохранности и проверку наличия (инвентаризацию или ее результаты);

-- проверку документального оформления;

-- проверку правильности формирования первоначальной (восстановительной) стоимости;

-- проверку обоснованности и размера начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете;

-- проверку операций с основными средствами в рамках заключенных договоров лизинга;

-- анализ и обобщение результатов аудита.

Информационная база, используемая аудитором при проверке основных средств, включает:

-- основные нормативные документы, регулирующие вопросы организации бухгалтерского учета и налогообложения основных средств;

- приказ об учетной политике организации;

- регистры синтетического и аналитического учета движения основных средств, используемые в организации;

-- первичные документы по отражению операций по основным средствам;

-- бухгалтерскую отчетность.

Операции с основными средствами можно укрупненно объединить в три группы:

-- приобретение(получение);

-- процесс эксплуатации (начисление амортизации);

-- выбытие (списание).

Приобретение основных средств

В соответствии с п. 7,8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 25н, объекты ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, в качестве которой при приобретении объектов за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). В рассматриваемом случае фактическими затратами, формирующими первоначальную стоимость ОС, является сумма, уплачиваемая продавцу по договору.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве ОС. Например, затраты по приобретению холодильников отражаются по дебету счета 08, субсчет 08-4 «Приобретение объектов основных средств», в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сумма НДС, подлежащая уплате продавцу, отражается по дебету счета 19, субсчет 19-1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств», в корреспонденции со счетом 60.

При погашении задолженности перед продавцом в учете делается запись по дебету счета 60 и кредиту счета 51 «Расчетные счета».

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов сформированная первоначальная стоимость холодильника, введенного в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается с кредита счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 «Основные средства», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, на консервации и т.д. Не введенный в эксплуатацию холодильник, на наш взгляд, продолжает учитываться на счете 08, субсчет 08-4, до момента ввода в эксплуатацию, поскольку объект рассматривается как основное средство только после начала его фактического использования и, соответственно, оформления формы № ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)», утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.

Страницы: 1, 2, 3