Аудиторский риск

Аудиторский риск на уровне счета или класса операций имеет два главных составных элемента: 1) риск (состоящий из внутреннего риска и контрольного риска) содержания в финансовых отчетах (по отдельности или в совокупности) неточных или неправильных сведений (как результат ошибок или злоупотреблений), являющихся существенно важными, и 2) риск необнаружения значительных неточностей в процессе детальных аудиторских проверок или аналитических процедур.

Неотъемлемый и контрольный риски отличаются от риска необнаружения тем, что аудитор может только оценить их, но не контролировать; оценка аудитором внутреннего и контрольного рисков способствует их лучшему пониманию, но не уменьшает и не изменяет их. Риск необнаружения аудитор может контролировать, изменяя характер, время и масштабы отдельных проверок на существенность.

Для практического применения были разработаны четыре определения риска необнаружения:

• минимальный риск - в случае, когда СВК клиента предварительно была оценена аудиторской фирмой как эффективная и аудитор полагается на нее, делая акцент на проверке контроля, а не на детальных процедурах;

• низкий риск - в случае, когда СВК клиента была оценена аудиторской фирмой как эффективная, но аудитор не полагается полностью на нее, планируя детальные процедуры, достаточные для обнаружения возможных значительных ошибок;

• средний риск - в случае, когда СВК клиента была оценена аудитором как неэффективная и аудитор планирует детальные процедуры;

• высокий риск - в случае отсутствия СВК клиента планируется практически сплошная проверка.

Среди множества методов аудиторской проверки, о которых будет рассказано позже, три метода непосредственно связаны с применением категории риска необнаружения: аналитические процедуры, проверки элементов для 100-процентного изучения (каждый из элементов обычно составляет значительную часть общего баланса статьи или группы счетов), проверки статистических выборок.

Для снижения аудиторского риска следует руководствоваться правилом: чем больше аудитор проверяет элементов, предназначенных для полного изучения, и чем более убедительным является анализ, тем меньшим будет объем выборки.

Аудитору необходимо обеспечить одинаковый уровень уверенности для того, чтобы в отношении бухгалтерской отчетности как крупных, так и малых экономических субъектов он смог выразить безоговорочно положительное мнение. Однако многие средства внутреннего контроля, которые могли бы быть применены в отношении крупных субъектов, нецелесообразно применять в малом бизнесе. Например, в малых экономических субъектах процедуры бухгалтерского учета могут выполняться малым числом лиц, которые могут выполнять обязанности, связанные как с обработкой, так и хранением документации; таким образом, разделение обязанностей может отсутствовать или быть весьма ограниченным. В некоторых случаях недостаточное разделение обязанностей может компенсироваться системой жесткого управленческого контроля - когда средства контроля со стороны владельца (который одновременно является и руководителем) обусловлены личным знанием деятельности субъекта и непосредственным участием в операциях. В тех случаях, когда возможность разделения обязанностей ограничена и отсутствуют аудиторские доказательства в отношении средств контроля, аудиторские доказательства, подтверждающие мнение аудитора о бухгалтерской отчетности, могут быть получены только путем проведения процедур проверки по существу.

В результате полученного понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также тестов средств контроля аудитор может понять, какие недостатки существуют в этих системах. Аудитор в разумные сроки должен уведомить руководство соответствующего уровня о выявленных им существенных недостатках структуры или функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Обычно руководство информируют о существенных недостатках в письменном виде. Однако если аудитор считает, что информирование в устной форме является более целесообразным, такое сообщение информации следует отразить в рабочих документах аудитора. В сообщении важно отметить, что представлены только те недостатки, которые стали известны аудитору в ходе аудиторской проверки, а также что проверка не предназначена для определения полной эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля управленческим целям.

7. Отбор клиентов аудиторскими фирмами

Чтобы снизить риск неудачи аудиторской проверки, аудиторы и аудиторские фирмы должны проводить продуманную политику оценки потенциальных клиентов. Это особенно важно в период становления рынка в Российской Федерации, когда нередки нарушения действующих правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.

Неудачный выбор клиента может привести к значительным финансовым и моральным издержкам, нанести ущерб имиджу фирмы и аудитора.

Основные процедуры отбора клиентов

1. Оценка характера отрасли.

2. Оценка цели аудиторской проверки данного клиента и возможного использования ее результатов.

3. Выяснение особенностей руководства потенциального клиента.

4. Предварительная оценка потенциальной трудоемкости и сложности аудита, а также аудиторского риска.

5. Оценка причины смены или смен аудиторов.

6. Знакомство с оговорками прежних аудиторских заключений о результатах аудита.

7. Выяснение характера и проблем взаимоотношений с налоговыми
органами, банками, партнерами, акционерами и другими пользователями информации, финансовой отчетности потенциального клиента.

8. Получение рекомендаций (например, от различных организаций,
профессионалов и т.д.).

9. Аналитическая проверка отчетности.

10. Предварительное знакомство с состоянием бухгалтерского учета и отчетности, а также с текущими и предстоящими проблемами потенциального клиента.

11. Оценка собственной способности - аудиторской фирмы или аудитора - выполнить работу (наличие соответствующего персонала, знание отрасли клиента и т.д.).

Если результаты перечисленных или других процедур обнаруживают высокий риск аудита или задача оказывается слишком сложной для аудитора, клиент не принимается для обслуживания.

Важным моментом при заключении договора на аудиторскую проверку является оценка стоимости выполнения аудита. Аудиторы стремятся к тому, чтобы не занизить и не завысить стоимость услуг, т. к. и то и другое зачастую «отпугивает», особенно если этот экономический субъект впервые обращается в данную аудиторскую фирму.

Постепенно в России складывается рынок аудиторских услуг, под воздействием которого и регулируются ставки этих услуг.

Вес имеющиеся в настоящее время в Российской Федерации формы и виды оценки стоимости аудиторских услуг можно условно разделить па следующие группы:

* аккордная оплата;

* повременная оплата;

* сдельная оплата;

* комбинированная оплата.

При аккордной оплате сумма оплаты заранее определяется и фиксируется в договоре на проведение аудиторской проверки до ее начала. Некоторые аудиторские фирмы определяют ее «на глазок» в зависимости от финансовых возможностей клиента или, например, в размере годовой зарплаты главного бухгалтера клиента. Но уже достаточно много отечественных фирм при оценке стоимости работ поступают следующим образом: за определенную плату к клиенту перед заключением сговора направляется аудитор, который знакомится с особенностями деятельности клиента, оценивает ориентировочный аудиторский риск. примерную трудоемкость работы. После этого аудиторская фирма определяет общую стоимость работ и заключает договор с клиентом

К недостаткам этой формы оплаты относится невозможность обоснованно оценить реальную трудоемкость работы и предусмотреть непредвиденные обстоятельства. Если эти «непредвиденные обстоятельства» в ходе аудиторской проверки резко увеличивают ее трудоемкость, то это неблагоприятно отражается на финансовых результатах проверки для аудиторской фирмы. В противном случае аудиторская фирма даже выигрывает в финансовом отношении.

Повременная оплата наиболее широко распространена па рынке аудиторских услуг во всех странах. Эта форма устраняет недостатки аккордной. Появление непредвиденных обстоятельств лишь увеличивает трудоемкость и соответственно стоимость работ.

Повременная оплата базируется на оценке стоимости одного часа (дня) работы аудитора. Стоимость одного часа (дня) работы аудитора зависит и от его квалификации.

Сдельная оплата применяется, как правило, при восстановлении бухгалтерского учета. Расчет производится исходя из определения стоимости одной операции, выполняемой аудитором, или стоимости одного показателя в отчетности.

При оплате по результатам аудитор отказывается от заранее определенной суммы за предоставленную услугу и определяет оплату в виде доли от сэкономленных для клиента финансовых ресурсов из-за ошибок и неточностей в ведении бухгалтерского учета, оформлении документации, при уплате налогов и т.п. Обычно устанавливается определенный процент от экономии.

Комбинированная оплата - это различные комбинации из перечисленных выше форм и видов оплаты. Например, в договоре определяется общая стоимость услуги (аккорд) плюс определенный процент от экономики или резерв на непредвиденные обстоятельства и т.п.

В РФ Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ одобрено правило (стандарт) «Понимание деятельности экономического субъекта».

До начала проведения аудита или оказания сопутствующих услуг аудиторская организация должна ознакомиться в достаточной мере с деятельностью экономического субъекта. При проведении аудита бухгалтерской отчетности аудиторская организация должна понимать деятельность проверяемого экономического субъекта в достаточной степени, чтобы идентифицировать и правильно оценивать события, операции, используемые методы учета, которые могут оказывать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности, на ход проведения проверки или на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.

Факторами, определяющими необходимость понимания деятельности экономического субъекта, являются:

* экономическая политика экономического субъекта в отчетный период (периоды), ее стратегии и тактики;

*проводимая экономическим субъектом учетная политика и соответствие направлениям финансовой политики;

*идентификация хозяйственных операций, осуществляемых экономическим субъектом; возможность качественного проведи аудита;

* правильность применения нормативно-правовых актов, регулирующих операции, проводимые экономическим субъектом;

* обоснованность выводов о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Областями деятельности экономического субъекта, понимание которых существенно для аудиторской организации на всех стадиях проведения аудита, являются:

* основная деятельность;

инвестиционная деятельность;

* прочие операции, в том числе внереализационные, Приобретение знаний о деятельности экономического субъекта представляет собой непрерывный процесс сбора и обработки информации на всех стадиях проведения аудита. При этом информация, получаемая на последующих стадиях, дополняет и уточняет данные, поученные на предыдущих стадиях.

Понимание деятельности экономического субъекта, необходимое работы включает понимание экономической ситуации в стране и в отрасли в которой действует экономический субъект, а также более подробное знание того, как он действует. Понимание деятельности экономического субъекта, требуемое от аудиторской организации, может быть менее глубоким, чем это необходимо для управления экономическим субъектом.

Факторы, влияющие на финансово-хозяйственную деятельность экономического субъекта, можно разделить на внешние факторы - общие экономические и отраслевые факторы.

Понимание деятельности экономического субъекта зависит от квалификации аудитора, который участвует в проведении аудита и должен быть по возможности достаточным для качественного проведения проверки. До начала проверки аудиторская организация должна в целом понимать влияние на деятельность проверяемого субъекта внешних факторов, тогда как детальный анализ внутренних факторов возможен в процессе проведения аудита.

До проведения проверки аудиторская организация должна получить первоначальные знания особенностей отрасли, права собственности, управления и операций экономического субъекта, подлежащего аудиту, и оцепить их достаточность в понимании деятельности экономического субъекта для проведения аудита. Полученные знания она обязана использовать при планировании аудита.

Пополнение информации, необходимой для углубления понимания деятельности экономического субъекта, осуществляется па всех стадиях аудита как руководителем аудиторской проверки, так и членами аудиторской группы; при этом руководитель должен в данном вопросе предъявлять к членам аудиторской группы достаточно высокие требования.

При повторных аудиторских проверках экономического субъекта аудиторская организация может откорректировать и переоценить информацию, собранную ранее. Аудиторская организация должна также выполнить процедуры для выявления существенных изменений про-

изошедших со временем проведения последней аудиторской проверки в тех явлениях и процессах, которые отражаются этой информацией Руководители проверяемого экономического субъекта обязаны обеcпечить полное и своевременное представление информации, необходимой

для понимания деятельности этого экономического субъекта.

Получение такой информации должно быть предусмотрено в общем плане аудита, при этом следует указать на возможность получения необходимой дополнительной информации.

Основными методами получения знаний о деятельности экономического субъекта являются:

* изучение общеэкономических условий деятельности проверяемого экономического субъекта (например, национальная экономическая политика, система налогообложения и таможенного контроля, установление лимитов и квот);

* анализ региональных особенностей, влияющих на деятельность экономического субъекта (например, географическое положение, экономические и налоговые условия региона);

* учет отраслевых особенностей сферы деятельности экономического субъекта;

* знакомство с организацией и технологией производства;

* сбор информации о персонале экономического субъекта, ассортименте выпускаемой продукции, применяемых методах ведения бухгалтерского учета (форма, учетная политика, степень автоматизации);

* сбор информации о структуре собственного капитала, анализ размещения и котировок акции;

* сбор информации об организационной и производственной структурах, проводимой маркетинговой политике, основных поставщиках и покупателях;

* анализ деятельности экономического субъекта на рынке ценных бумаг (например, выдача векселей, операции с финансовыми векселями, покупка и продажа акций);

* учет наличия взаимоотношений с филиалами и дочерними (зависимыми) обществами и методов консолидации финансовой отчетности, порядка распределения прибыли, остающейся в распоряжении организации;

* сбор информации о юридических и финансовых обязательствах экономического субъекта (имеет важное значение на этапе планирования при определении уровня существенности и расчета внутрихозяйственного риска);

* знакомство с организацией системы внутреннего контроля. При выявлении аспектов деятельности экономического субъекта,

которые требуют специальных знаний, аудитор может пригласить эксперта.

В целях получения наиболее глубоких знаний о деятельности экономического субъекта аудитор применяет аналитические процедуры

Аудитор может получить знания о деятельности экономического субъекта из следующих источников:

* официальные публикации в юридических изданиях, профессиональных, отраслевых и региональных журналах и Монографиях;

* разъяснения и подтверждения, полученные от персонала проверяемого экономического субъекта, беседы с внутренним аудитором и другими компетентными лицами;

* запросы третьим лицам;

* консультации с аудитором, который проводит аудит в предыдущие периоды;

* учредительные документы, протоколы собраний совета директоров и акционеров, контракты и договоры, бухгалтерская отчетность прошлых периодов, планы и бюджеты, положение о бухгалтерии, учетной политике, документообороте; рабочий план счетов и проводок; схема организационной и производственной структур;

* осмотр цехов, складов и служб проверяемого экономического субъекта, а также опрос персонала, непосредственно не связанного со сферой учета;

* результаты проведения аналитических процедур; выполнение необычных хозяйственных операций, порядок оформления которых неоднозначно трактуется действующим законодательством;

* идентификация филиалов и структурных подразделений, выделенных на отдельный баланс; хозяйственных операций, методов учета и налогообложения в них;

*результаты работы с привлеченными специалистами-экспертами;

* знакомство с реестром акционеров;

* использование знаний, накопленных из предыдущего опыта аудитора;

* материалы налоговых проверок и судебных процессов.

Перед аудиторской проверкой и в ходе се проведения вес произведенные процедуры и полученная информация отражаются в рабочих документах аудитора.

Знание сущности деятельности экономического субъекта должно быть использовано аудиторской организацией на всех стадиях проведения аудита в целях:

* квалифицированного выбора экономического субъекта для проведения аудита;

* рационального планирования аудита;

* эффективного проведения аудита;

* определения аудиторского риска и его составляющих а также уточнения уровня существенности;

* оценки системы внутреннего контроля;

* выбора видов и методов выполнения аналитических процедур;

* оценки и обоснования получаемых аудиторских доказательств;

*оценки допущения непрерывности деятельности экономического субъекта;

* определения областей, где могут потребоваться специальные аудиторские знания;

* определения третьих сторон и операций, связанных с третьими сторонам;

* выявления противоречивой информации; * достижения высокой степени профессионализма при опросах и обслуживании экономического субъекта;

* в других целях. Аудиторская организация может документировать и систематизировать

знания о деятельности экономического субъекта в виде постоянных

файлов, в том числе в автоматизированном виде. В состав постоянного файла могут входить:

* история развития экономического субъекта;

* перечень осуществляемых видов деятельности;

* положения учетной политики и ее последовательные изменения;

* другая информация, имеющая значение не только для последующего аудита проверяемого в настоящий момент экономического субъекта, но и для будущих аудиторских проверок.

При комплектации постоянного файла аудиторская организация должна следить за его периодическим пополнением и обновлением по итогам аудиторских проверок данною экономического субъекта.

Заключение

Аудит всегда произволен от методологии бухгалтерского учета. Это связано с самой сущностью аудита, поскольку главной целью, главным содержанием и итогом аудиторской проверки остается выражение профессионального мнения, которое подтверждает либо опровергает баланс, отчет о прибылях и убытках, бухгалтерскую отчетность в целом.

Аудиторский риск тесно связан с самой функцией засвидетельствования поскольку аудит - это весьма сложный процесс снижения информационного риска. Практика аудита в его современных формах на Западе, а теперь - и в России всегда преследует две основные цели:

1) снижение информационного риска. Без достижения этой цели аудит несостоятелен с точки зрения пользователей бухгалтерской отчетности;

2) снижение аудиторских рисков. Без достижения этой цели аудит несостоятелен и с точки зрения клиентов, и сточки зрения самой аудиторской организации - она может оказаться под угрозой разорения.

Стремление практикующих аудиторов одновременно достичь обе цели понятно, поскольку только таким образом они могут и выполнить свою функцию, и выжить как предприниматели. Но равнозначное одновременное достижение этих целей на практике весьма затруднительно. Почти всегда одна из целей бывает достигнута в большей степени, нежели другая. А это в принципе чревато известными расхождениями в интересах аудиторов и их клиентов.

Определенный баланс указанных интересов достигается за счет того, что главные усилия аудиторов направляются на обнаружение только существенных некорректностей (некоторые авторы называют их материальными). Кроме того, и администрация экономических субъектов, и проверяющие их бухгалтерскую отчетность аудиторы определяют и различают некоторые рубежи контроля, на которых существенные некорректности должны быть выявлены и устранены По существу, эти рубежи и представлены в подробно рассмотренных выше моделях аудиторского риска.

Эффективность аудиторской проверки, т.е. вероятная оценка аудиторского риска и возможные пути его снижения, первоначально оцениваются на стадии планирования. Информация о хозяйственной деятельности клиента, полученная в ходе предварительного аналитического обзора, помогает аудиторам выявить существующие проблемы и оценить различные аспекты: эффективности проверки: эффективность системы учета клиента, системы внутрихозяйственного контроля, выявления ошибок клиента аудиторами и проверки с: точки зрения общего развития хозяйственной системы (ее результативности) или ином отрезке времени.

И администрация, и весь персонал (в том числе материально ответственные лица ученые работники, внутренние аудиторы и др.), безусловно осуществляют большую, значительную работу в течение всего проверяемого периода для устранения тех или иных текущих некорректностей в учетных записях. И все же существуют некоторые ограничения эффективности внутрихозяйственного контроля и их нельзя выпускать из виду. Система внутрихозяйственного контроля не может дать абсолютных гарантий эффективности и достоверности, поскольку:

а) несмотря на то, что контроль должны осуществлять главные сотрудники, и высококвалифицированные кадры, заслуживающие доверия, возможно давление на них как внутри, так и вне фирмы;

б) возможны ошибки и неточности в записях, подсчетах в результате непонимания задачи, усталости или небрежности;

в) никто не может поручиться в отсутствии корыстных мотивов у любого работника в том числе и у работника, наделенного властными полномочиями;

г) представители высшей администрации часто игнорируют контрольные моменты, которые они сами и установили;

д) разделение контроля по видам также может быть игнорировано в результате злоупотребления, особенно лицами, наделенными властными полномочиями.

И тем не менее, система внутрихозяйственного контроля, действующая у клиента, должна быть достаточно надежной, т.е. она должна существенно снижать вероятности появления некорректностей на данных рубежах контроля. Практически в сильной, надежной системе внутрихозяйственного контроля таких рубежей много, они разветвлены и взаимосвязаны. Вполне очевидно, что случайные мелкие некорректности должны выявляться и корректироваться администрацией самого экономического субъекта (в том числе его учетным персоналом, силами внутренних аудиторов и т.д.) в течение всего проверяемого периода. При выполнении своих задач внешний (независимый) аудитор обязательно использует результаты внутрихозяйственного контроля, если:

а) учетные записи, служащие источником информации для аудитора, регулярны, полны и обоснованны;

б) общие результаты внутрихозяйственного контроля удовлетворительны, а потому можно сократить число самостоятельных и независимых проверок,

В случае явных слабостей внутрихозяйственного контроля аудитор не может полагаться на него, а также на существующие документы как на единственный источник информации.

Список литературы

1. Гражданский Кодекс Российской Федерации. - М.: Издательство «Кодекс», 2000.

2. Федеральный закон от 07.07.01 №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»

3. Постановление Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 №81 «Об аудиторских проверках Федеральных государственных унитарных предприятий».

4. Ю.А. Данилевский и др. Аудит: Учебное пособие. - 2 изд. перераб. и доп. - М.: ИД «ФБК-Пресс», 2002

5. Аудит: Учебник/ Е.М. Мерзликина Ю.П. Никольская - М.: ИНФРА-М, 2006

6. Аудит: Учебник/ А.Д. Шеремет В.П. Суйц - М.: ИНФА-М, 2006

7. Международные стандарты аудита: Учебно-справочное пособие/ В.В. Пугачев - М.: Дело и Сервис, 2006

8. Аудит: Учебник/ В.П. Суйц А.Н. Ахметбеков Т.А. Дубровина - М.: ИНФА-М, 2002

9. В.Я. Соколов А.А. Терехов Аудит: Учебное пособие. - СПб, 1999

Страницы: 1, 2, 3