Аналитические процедуры финансовой устойчивости в системе внутреннего аудита

В работах российских ученых, опубликованных в конце 80-х и в 90-е годы, приведено большое количество определений контроля. И.Н. Белый под контролем понимает процесс, обеспечивающий соответствие функционирования объекта принятым управленческим решениям и направленный на достижение поставленных целей. Основная цель контроля состоит в том, что он, являясь объектом общественной и государственной жизни, выявляет те факторы и условия, которые отрицательно сказываются на принятых управленческих решениях. В.Ф. Журко утверждает, что "понятие контроля охватывает два основных направления: контроль как проверка осуществления принятых решении или соблюдения установленных ограничений и контроль как выяснение соответствия действительного поведения контролируемого объекта намеченному, желаемому, ожидаемому". Л.М. Краморовский утверждает, что "с помощью контроля устанавливается законность, правильность и целенаправленность осуществляемой деятельности и выявляются возникшие в процессе ее выполнения отклонения по ответственности, причинам и виновникам".

Позиции различных авторов по данному вопросу представлены в Приложении Б. Обобщая определения контроля, приведенные в Приложении Б, сформулируем более полное определение контроля, которое включает, на наш взгляд, важнейшие характеристики в совокупности и взаимосвязи, раскрывающие его сущность.

Контроль представляет собой систему наблюдения и проверки процесса функционирования и фактического состояния проверяемого объекта, осуществляемых для:

– оценки обоснованности и эффективности принятых управленческих решений и результатов их выполнения;

– выявления отклонений от требований этих решений и нарушений принципов законности, достоверности и целесообразности операций и процессов деятельности управляемого объекта;

– определения факторов, причин и условий возникновения неблагоприятных явлений и их устранения.

Это определение позволяет, по нашему мнению, заключить, что контроль выступает заключительным моментом в цикле управления на том его этапе, когда фактически достигнутые результаты воздействия на управляемый объект сопоставляются с требованиями принятых решений. При выявлении в ходе такого сопоставления отрицательных отклонений, различных нарушений деятельности управляемого объекта вскрываются вызвавшие его факторы, причины и условия, разрабатываются и принимаются меры по устранению этих отклонений и нарушений, предотвращению их возникновения в будущем. Таким образом, активная роль контроля в управлении экономическими процессами выражается в том, что он не ограничивается только выявлением и констатацией допущенных отклонений и нарушений. Представляемая им достоверная информация обеспечивает разработку и принятие обоснованных и эффективных управленческих решений.

Изучая сущность контроля, следует отметить, что в реальной действительности нет "контроля вообще", а есть контроль конкретного содержания, видов и форм. Если рассматривать контроль в целом как функцию управления, как целенаправленный вид практической деятельности, то в зависимости от учитываемой контролем сферы управленческой деятельности, его целей и задач можно выделить следующие специализированные виды контроля: административный, правовой, технический, финансово-хозяйственный, управленческий. В частности, сферой действия финансово-хозяйственного контроля, являются хозяйственные и финансовые операции, в комплексе образующие финансово-хозяйственную деятельность экономических субъектов и исследуемые с целью объективной оценки ее экономической эффективности, установления законности, достоверности и целесообразности операций, сохранности материальных и денежных ресурсов, выявления внутрихозяйственных резервов повышения эффективности хозяйствования.

В экономической литературе авторы используют термины "контроль", "аудит", не усматривая между ними принципиальных различий.

Смешение понятий контроля и аудита отмечает в своих работах профессор Н.Т. Лабынцев и в результате исследований приходит к выводу, что "аудит является одним из видов контроля". Смешение терминов контроля и аудита усугубляется неоднозначностью их трактовок.

Ю.А. Данилевский определяет аудит как "независимую проверку годовой финансовой отчетности, составленной хозяйствующими субъек-тами в соответствии с Законом о бухгалтерском учете, с целью установить достоверность, полноту, точность отражения активов, обязательств, собственных средств и финансовых результатов".

Профессор В.М. Родионова трактует аудит как "совокупность действий и операций по проверке финансовых и связанных с ними вопросов", а далее конкретизирует, что "непосредственным предметом проверок выступает прибыль, доходы, налог на добавленную стоимость, рентабельность, себестоимость, издержки обращения, отчисления на различные цели и в фонды". Таким образом, В.М. Родионова фактически отождествляет аудит с ревизией финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов, не усматривая между ними существенных различий.

Неоднозначность толкования аудита объективно порождает проблему его соотношения с финансовым контролем. Однако в научной и учебной литературе, посвященной финансовому контролю и аудиту, данная проблема комплексно не рассматривается. Проблема соотношения аудита и финансового контроля фактически подменяется рассмотрением вопроса соотношения финансового контроля и аудиторской деятельности. Причем некоторые авторы рассматривают проблему без определения понятия аудита, иными словами, в их исследованиях нет отправной точки логической цепи рассуждений. В этой связи поставлена задача определить границы финансового контроля и аудита, т.е. определить, является ли аудит составной частью финансового контроля либо он имеет самостоятельное значение (существует обособленно от финансового контроля), либо финансовый контроль поглощает аудит.

В ФЗ "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" (ст. 1, п. 1) говорится, что аудиторская деятельность, аудит - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации и индивидуальных предпринимателей. В данном определении отождествляется понятие "аудиторская деятельность" и "аудит". Однако в проекте данного закона было дано следующее определение аудита: "Аудит - это независимое исследование бухгалтерской отчетности организации, осуществляемое привлеченным в установленном порядке аудитором с целью выражения мнения о её достоверности". По мнению Р.А. Алборова [4, c. 9], такое понятие аудита наиболее точно соответствует сущности аудита, пониманию его значения и цели в соответствии с международными требованиями и нормами международного права.

Главный объект аудита - финансово-хозяйственная деятельность экономического субъекта, а информация, точнее, система ее сбора и обработки - объект деятельности финансового контроля, который является составной частью аудита, но не эквивалентен ему. Понятие "аудита" шире "финансового контроля", так как на аудиторов возлагаются функции не только проверки бухгалтерского учета и финансовой отчетности, но и консультирования по вопросам организации бухгалтерского учета, отчетности, налогообложения, вопросам финансового и хозяйственного законодательства, разработки рекомендаций, восстановления учета, проверки вопросов внутреннего контроля и аудита.

Таблица 1 Сравнительный анализ понятия "аудит"

Автор	Определение
ФЗ "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" (ст. 1,1)	Предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации и индивидуальных предпринимателей
Проект ФЗ "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" (ст. 1, п. 1)	Независимое исследование бухгалтерской отчетности организации, осуществляемое привлеченным в установленном порядке аудитором с целью выражения мнения о её достоверности
К.Л. Угольников	Процесс проверки ведения бухгалтерского учета на предприятиях и учреждениях с точки зрения его достоверности и справедливости
Ю.А. Данилевский	Независимая проверка годовой финансовой отчетности, составленной хозяйствующими субъектами в соответствии с Законом о бухгалтерском учете, с целью установить достоверность, полноту, точность отражения активов, обязательств, собственных средств и финансовых результатов
В.М. Родионова	Совокупность действий и операций по проверке финансовых и связанных с ними вопросов"; непосредственным предметом проверок выступает прибыль, доходы, налог на добавленную стоимость, рентабельность, себестоимость, издержки обращения, отчисления на различные цели и в фонды
А.Ф. Аксененко	Независимая экспертиза и анализ публичной финансовой отчетности хозяйственного субъекта
В.И. Подольский	Независимая экспертиза состояния бухгалтерского учета, финансовых отчетов и бухгалтерских балансов
П.И. Камышанов	Аудит можно определить как своеобразную экспертизу бизнеса
А. Аренс, Дж. Лоббек	Процесс, посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельство об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям

Обобщив вышеизложенные мнения, можно сделать вывод, что аудит представляет собой не только финансовый контроль, под ним подразумевается совокупность всех направлений его проявления - независимого финансового контроля, экспертно-консультационной, бухгалтерской и иной деятельности. Отсюда следует, что, во-первых, "аудит" шире, чем "финансовый контроль"; во-вторых, финансовый контроль не поглощает аудит, а взаимодействует с ним; в-третьих, определять сущность аудита только как проверку финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта (или уже - финансовой отчетности) нельзя, так как это относится к сфере аудиторского контроля; в-четвертых, аудиторский контроль фи-нансово-хозяйственной деятельности включает в себя не только контроль бухгалтерского учета и финансовой отчетности, но также проверку (контроль) соответствия выполненных экономическим субъектом финансовых и хозяйственных операций действующему законодательству, контроль финансового состояния.

На основании изложенного дадим собственное определение аудита. Под аудитом следует понимать систему наблюдения и проверки финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов, проводимых их руководством, собственниками, государственными органами и иными компетентными субъектами, заинтересованными в оценке эффективности этой деятельности, уровня риска, достоверности отчетности, законности совершаемых операций и сохранности активов для обеспечения своих интересов.

В данном определении под компетентными субъектами понимаются лица, организации или государственные структуры, в компетенцию которых входит - согласно закону или договору с экономическими субъектами, проведение аудита его деятельности. Необходимо отметить, что субъекты аудита преследуют свои цели и интересы, в которые могут входить получение достоверной информации о деятельности экономического субъекта, повышение эффективности этой деятельности и т.д. На наш взгляд, под предлагаемое определение попадают аудиторский контроль и все виды внутреннего аудита. На основе понятия "аудит" можно определить аудит финансовой устойчивости как систему наблюдения и проверки финансовой устойчивости, проводимых компетентными субъектами для обеспечения достоверности отражения совершаемых операций в учете и отчетности, их соответствия законодательству и внутренним документам организации, сохранности активов и исполнения обязательств. В свою очередь, внутрихозяйственный аудит финансовой устойчивости проводится определенными субъектами - собственниками, руководством экономического субъекта, подчиненными ему функциональными службами для решения текущего и стратегического управления финансовой устойчивостью организации.

Причина разделения аудита на внешний и внутренний обусловлена тем, что каждый из них имеет разные цели, объекты и субъекты, информационное обеспечение и другие особенности, представленные в таблице 2.

Таблица 2 Принципиальные особенности содержания и организации внешнего (финансового) и внутрихозяйственного (управленческого) аудита

Классификационный признак	Внешний (финансовый) аудит	Внутрихозяйственный (управленческий) аудит
1. Цель в зависимости от пользователей результатов	Обеспечение соблюдения действующего законодательства, регулирующего финансово-хозяйственную деятельность; Соблюдение своевременности и полноты поступления, сохранности и целевого использования средств государственного бюджета и внебюджетных фондов; Установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов; Выявление резервов и путей роста доходов государственного бюджета	Установление законности, достоверности и целесообразности совершаемых финансовых и хозяйственных операций. Обеспечение сохранности материальных и денежных средств предприятия и предупреждение хищений и безхозяйственности. Выявление внутрихозяйственных резервов повышения эффективности хозяйствования. Проверка обоснованности управленческих решений и результатов их выполнения
2. Объект	Финансово-хозяйственная деятельность экономических субъектов различных организационно-правовых форм хозяйствования и видов собственности	Различные аспекты производственно-финансовой деятельности структурных подразделений хозяйствующего субъекта
3. Субъект	Организации и лица, находящиеся за пределами контролируемого хозяйствующего субъекта (органы законодательной и исполнительной власти, государственного управления и контроля, независимые аудиторские фирмы, ассоциации независимых профсоюзов, общественные объединения потребителей и др.)	Различные организационные структуры внутрихозяйственного управления и должностные лица, ответственные за проведение контроля (ревизионная комиссия, бухгалтерская, финансовая, маркетинговая, юридическая службы, отдел технического контроля, менеджеры, Совет директоров, директора филиалов и дочерних предприятий, начальники цехов и др.)
4. Массовость	Проводится отдельными специалистами или группами специалистов органов законодательной и исполнительной власти, государственного управления и контроля, одним или группой независимых аудиторов и т.д.	Является массовым, т.к. в осуществлении внутрихозяйственного контроля вовлекается широкий круг лиц и служб

Для построения системы внутреннего аудита финансовой устойчивости организации необходимо выделить три основных элемента: среду аудита, учетную систему и процедуры аудита. Во всех случаях подразумевается наличие правил, методик, положений и документации, разработанных для достижения указанных выше целей. В сочетании все элементы системы внутреннего аудита обеспечивают снижение риска деловой и финансовой деятельности организации, а также совершенствование бухгалтерского учета.

Под средой аудита следует понимать действия, мероприятия и процедуры, которые отражают общее отношение администрации и собственников организации к внутреннему аудиту, степень его значимости. Эту среду формируют следующие составляющие: стиль и основные принципы управления, организационная структура, распределение полномочий и ответственности, управленческие методы контроля, работа с персоналом, внешние факторы.

Последние, как правило, не являются объектом контроля со стороны администрации, но также могут воздействовать на работу организации. Прежде всего, это требования действующего законодательства и подзаконных актов, которым должна соответствовать хозяйственная деятельность организации.

Учетная система - это совокупность процедур по сбору, регистрации, обработке и представлению данных об активах, пассивах и хозяйственных операциях организации. Эффективная система бухгалтерского учета обеспечивает полноту, реальность, своевременность отражения хозяйственных операций, их правильную оценку, классификацию и обобщение.

Для понимания учетной системы организации необходимы изучение и оценка следующих сведений о ее хозяйственной деятельности:

– учетной политики и основных принципов ведения бухгалтерского учета;

– организационной структуры подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности (бухгалтерии);

– распределения обязанностей и полномочий между сотрудниками бухгалтерии;

– организации подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции;

– порядка отражения хозяйственных операций в учетных регистрах, формах и методах обобщения данных таких регистров;

– порядка подготовки бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета;

– роли и места вычислительной техники в ведении учета и подготовке отчетности;

– критических областей учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно велик.

Процедуры аудита - это методы и правила, разработанные администрацией для того, чтобы иметь уверенность в том, что все совершаемые хозяйственные операции зарегистрированы полностью и точно; все ошибки в процессе ведения дел и регистрации данных по ним обнаруживаются максимально быстро; целостность данных обеспечена учетными регистрами или файлами компьютера; доступ к активам и связанным с ними документам ограничен. Процедуры аудита дают уверенность в том, что цели аудита будут достигнуты и будет выдана надежная финансовая информация.

Сложность и многогранность отношений, объединяемых понятием "аудит", обусловливает существование различных его видов. Общее, что объединяет все виды внутреннего аудита, - это единство экономического содержания, предмета и метода. Но при этом каждый из них имеет свои специфические особенности.

Внутренний аудит как способ обратной связи может представлять ценность и быть полезным только в случае получения и эффективного использования достоверной и актуальной информации о состоянии управляемого объекта, определения того, все ли осуществляется в соответствии с намеченными целями, полученными установками, существующими законами и решениями. Внутренний аудит призван не только выявить отклонения от цели деятельности предприятия, но и дать оценку причин этих отклонений, конкретизировать их по степени участия в них лиц, деятельность которых подвергалась контролю.

Неотъемлемой частью системы внутреннего аудита является система комплексного анализа. Анализ является неотъемлемой составной частью внутреннего аудита финансовой устойчивости, именно анализ создает базу для проведения оперативного аудита путем выявления отклонения и влияющих на них факторов. Необходимость экономического анализа вытекает из потребности осуществления контроля деятельности субъекта управления. Результаты анализа побуждают субъектов управления к воздействию на финансовую устойчивость для изменения её параметров в желаемую сторону. Поэтому разработка организационно-методических аспектов внутреннего аудита должна базироваться на исследовании функций и возможностей анализа финансовой устойчивости, а совершенствование методики анализа финансовой устойчивости должно быть направлено на удовлетворение потребности контроля.

1.3 Место аналитических процедур финансовой устойчивости предприятий в системе внутреннего аудита

На современном этапе формирования рыночных отношений при разнообразии форм собственности, дезинтеграции и диверсификации отраслей экономики возрастают требования к повышению эффективности управления, которые обусловливают необходимость функциональной активизации и реформирования контроля как составной части управления. Нормально функционирующий контроль в условиях предпринимательской деятельности способствует согласованию интересов потребителей с эффективным использованием капитала и ресурсов, обеспечивает на определенном отрезке времени сочетание доходов с перспективами устойчивого роста организации, создает условия для осуществления комплексных действий, направленных на достижение различных преимуществ в конкурентной борьбе и решении специфических задач. В настоящее время стоит задача перехода от традиционного пассивного констатирующего контроля к его активным формам, в частности, к контрольно-аналитическому обеспечению управления информацией, прогнозированию и обоснованию организационных и экономических решений.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10